Выше мы отмечали, что транспортные средства могут поступать в организацию по договору лизинга. Текущие расходы на содержание транспортного средства отражаются либо в учете лизингодателя, либо в учете лизингополучателя в зависимости от условий договора лизинга. Но вот наступает момент окончания договора лизинга, и организация сталкивается с новыми проблемами. Согласно последним официальным разъяснениям при заключении договора лизинга с последующим выкупом имущества в договоре лизинга (или в дополнительном соглашении к нему) обязательно должна быть указана выкупная цена имущества. Выкупная стоимость не должна уменьшать налогооблагаемую базу лизингополучателя при исчислении налога на прибыль в период действия договора лизинга. Как лучше организации рассчитать выкупную цену имущества, чтобы при проверке не было нареканий со стороны налоговых органов? Какие расходы могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль у лизингополучателя при условии, что стороны в дополнение к договору лизинга определили выкупную цену имущества? Согласно Федеральному закону от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (в редакции от 26.07.2006), если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга. ФНС России выпустила письмо от 16.11.2004 N 02-5-11/172@ "О порядке учета лизинговых операций", в котором Управление налогообложения прибыли (дохода) сообщило, что в соответствии со ст. 28 Закона N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. Выкупная стоимость - это затраты организации на приобретение объекта лизинга без учета услуг по лизингу. Следовательно, выкупная стоимость не учитывается в составе лизингового платежа, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль у лизингополучателя, в составе текущих расходов независимо от формы и способа расчетов. Очевидно, Управление налогообложения прибыли (дохода) ФНС России считает, что договор лизинга с переходом права собственности фактически объединяет в себе два типа договора - аренды и купли-продажи (что, однако, не подтверждает арбитражная практика: суды считают, что договор лизинга не содержит существенных условий договора купли-продажи) и данным письмом хочет выделить в договоре лизинга эти две его составляющие.
Пример. Общая сумма договора лизинга составляет 2400 тыс. руб. Срок действия договора - 2 года. Право собственности переходит к лизингополучателю по окончании действия договора лизинга при условии выплаты всей суммы лизинговых платежей, включая выкупную цену. Ежемесячная сумма платежей равна 100 000 руб., из которых 70 000 руб. - часть выкупной цены имущества, 30 000 руб. - плата за аренду (лизинг). НДС в примере не учитывается. Если руководствоваться мнением ФНС, указанным в приведенном выше письме, то лизингополучатель, не учитывающий имущество на своем балансе, может ежемесячно относить на расходы для целей налогообложения 30 000 руб., а учитывающий - эту же сумму, уменьшенную на величину амортизационных отчислений. А часть выкупной цены имущества (70 000 руб.) до момента перехода права собственности будет числиться в налоговом учете лизингополучателя как перечисленный ему аванс. Для лизингополучателя, учитывающего имущество на своем балансе, такой порядок учета по меньшей мере нелогичен, потому что неясно, как тогда следует применять положения подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, согласно которым лизинговые платежи для целей налогообложения прибыли должны признаваться в составе прочих расходов за вычетом сумм начисленной в соответствии со ст. 259 НК РФ по лизинговому оборудованию амортизации. Если лизинговые платежи, как указывается в письме, должны быть разделены на сумму выкупной стоимости имущества и плату за аренду, то почему арендные платежи нельзя признать согласно НК РФ в полной сумме? Ведь ни стоимость имущества, ни его амортизация не имеют к услуге по аренде никакого отношения. Это понимает и Минфин России: в своем письме от 24.05.2005 N 03-03-01-04/1/288 ведомство изобрело новый порядок учета - сумму лизинговых платежей нужно уменьшить, оказывается, не на амортизационные отчисления по лизинговому имуществу, как это установлено НК РФ, а на его выкупную стоимость. Если лизингополучатель, учитывающий имущество на своем балансе, будет руководствоваться одновременно подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ и письмом ФНС России от 16.11.2004 N 02-5-11/172@, то его расходы будут неправомерно занижены на сумму амортизационных отчислений, произведенных в период действия договора лизинга. Разъяснения, аналогичные разъяснениям ФНС России, даны в письме Минфина России от 09.11.2005 N 03-03-04/1/348: "...Необходимо учитывать, что в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества. Для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании указанного пункта ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со статьями 256 259 НК РФ. Таким образом, лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, для целей налогообложения прибыли не учитывается. В случае, если договором лизинга предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей без указания выкупной цены в договоре лизинга, всю сумму лизинговых платежей следует рассматривать как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю".
Пример. По договору лизинга автотранспорта организация является лизингополучателем, срок действия договора - 12 месяцев (с 1 апреля 2006 г. по 31 марта 2007 г.). Сумма договора лизинга - 16 000 тыс. руб., НДС - 2880 тыс. руб., итого - 18 880 тыс. руб. Согласно условиям договора после окончания его действия и при условии перечисления лизингодателю всей суммы договора (18 880 тыс. руб.) имущество переходит в собственность лизингополучателя, а во время действия договора имущество числится на балансе лизингополучателя. В договоре лизинга предусмотрено условие начисления ускоренной амортизации (коэффициент 3). В соответствии с Классификацией ОС в целях бухгалтерского и налогового учета автотранспортные средства отнесены к 4-й группе со сроком амортизации 60 мес. Лизингополучатель в целях бухгалтерского и налогового учета начисляет амортизацию линейным способом. Сумма расходов лизингодателя на приобретение являющегося предметом лизинга автотранспорта составляет 12 000 тыс. руб., НДС - 2160 тыс. руб., итого - 14 160 тыс. руб. Лизингополучатель обязан выплатить авансовый платеж в сумме 4000 руб. плюс НДС 720 тыс. руб., всего - 4720 тыс. руб. Оставшуюся после уплаты аванса общую сумму лизинговых платежей лизингополучатель ежемесячно равными частями (по 1000 тыс. руб. плюс НДС - 180 тыс. руб., всего 1180 тыс. руб.) перечисляет лизингодателю. Пунктами 8 и 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (утверждены Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 в редакции от 23.01.2001) предусмотрено следующее. Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то его стоимость отражается проводкой: Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы"/"Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга" - Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"/"Арендные обязательства" (далее - "АО"). Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость самого имущества отражаются проводкой: Дебет 01 "Основные средства"/"АО" - Кредит 08/"Приобретение отдельных объектов ОС". Начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76/"АО" в корреспонденции со счетом 76/"Задолженность по лизинговым платежам". Таким образом, в бухгалтерском учете предусматривается, что если имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то стоимость этого имущества (по-видимому, та, какую принято в настоящее время называть выкупной стоимостью) учитывается как капитализированные затраты.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Окончание договора лизинга» з дисципліни «Автотранспорт в організації»
