Учет процентов по заемным средствам, использованным для строительства и приобретения перепродаваемых помещений
Заемные деньги часто являются единственным способом оперативно решить финансовые проблемы организации, но за пользование кредитом приходится платить проценты. Если после завершения строительства часть построенных помещений оформляется в собственность риэлторской компании с целью их последующей продажи, то в бухгалтерском учете это отразится следующим образом: 1) Д 08 "Вложения во внеоборотные активы"; 2) К 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"; 3) Д 41 "Товары"; 4) К 08 "Вложения во внеоборотные активы". Проценты по заемным средствам, начисляемые в соответствии с условиями договора вплоть до завершения строительства, будут относиться на счет учета капитальных вложений и затем войдут в стоимость построенных помещений: 1) Д 08 "Вложения во внеоборотные активы"; 2) К 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам"; 3) Д 41 "Товары"; 4) К 08 "Вложения во внеоборотные активы". При реализации построенных помещений указанные проценты уменьшат налогооблагаемую прибыль. При использовании заемных средств на приобретение предназначенной для перепродажи на вторичном рынке недвижимости проценты, уплаченные до постановки недвижимости на учет, войдут в ее балансовую стоимость, учитываемую на счете 41 "Товары". Такой порядок предусмотрен с 2002 г. п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утв. приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н. Если по инвестиционным активам, приобретенным (построенным) с привлечением заемных средств, не будет в соответствии с правилами бухгалтерского учета начисляться амортизация, то проценты по заемным средствам не включаются в стоимость таких активов, а относятся на текущие расходы организации в качестве операционных расходов (п. 23 ПБУ 15/01). Если инвестиционный актив не принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса, но используется для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг. То в этом случае включение затрат по предоставленным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации (п. 31 ПБУ 15/01). Согласно подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ проценты по долговым обязательствам любого вида, вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего или инвестиционного), признаются внереализационным расходом. Поэтому независимо от порядка бухгалтерского учета процентов и, соответственно, способа уменьшения на их сумму балансовой прибыли (через себестоимость или через операционные расходы) в целях налогообложения они будут приниматься в соответствии с правилами, установленными ст. 269 НК РФ. В налоговом учете проценты, начисленные по любым заемным средствам (кредитам, займам, векселям, облигациям и т.д.), включают в состав внереализационных расходов. Такие затраты включают в состав внереализационных расходов только в пределах норм. Существует два способа нормирования этих расходов. 1. Исходя из среднего процента, увеличенного в 1,2 раза, который уплачивается организацией по долговым обязательствам того же вида (т.е. по договорам займа, кредита и т.д.), полученным в сопоставимых условиях. Чтобы определить сумму процентов, которая включается в состав внереализационных расходов и учитывается при налогообложении прибыли, организации следует: 1) определить, какие долговые обязательства можно считать сопоставимыми; 2) рассчитать средний уровень процента, уплачиваемого по сопоставимым долговым обязательствам; 3) увеличить средний уровень процентов в 1,2 раза. Средний уровень процентов рассчитывается следующим образом. Сумма займа по договору N 1 х Процентная ставка по договору N 1 + Сумма займа по договору N 2 х Процентная ставка по договору N 2 + .../ Сумма займа по договору N 1 + Сумма займа по договору N 2 + ...х 100% = Средний уровень процентов. Затем средний уровень процентов нужно увеличить в 1,2 раза. Если сумма процентов, которые уплачиваются по договору, выше этого показателя, то при налогообложении прибыли учитывают их средний уровень, увеличенный в 1,2 раза. Если сумма процентов не превышает этот показатель, то при налогообложении их учитывают полностью.
Пример. Риэлторская организация получила три займа от других организаций: 1) первый заем в сумме 500 000 руб. под 40% годовых; 2) второй заем в сумме 560 000 руб. под 25% годовых; 3) третий заем в сумме 550 000 руб. под 20% годовых. Все займы получены в рублях на один год и на сопоставимых условиях. Средний уровень процентов по займам составит: (500 000 руб. х 40% + 560 000 руб. х 25% + 550 000 руб. х 20%)/ (500 000 руб. + 560 000 руб. + 550000 руб.) х 100% = 27,95%. Средний уровень процентов, увеличенный в 1,2 раза, будет равен: 27,95% х 1,2 = 33,54%. Этот показатель превышают только проценты по первому займу. Следовательно, в состав внереализационных расходов можно включить проценты по нему в пределах 33,54% годовых. Сумма процентов по первому займу, учитываемых при налогообложении прибыли, составит: 500 000 руб. х 33,54% = 167 700 руб. Проценты по второму и третьему займам включаются в состав внереализационных доходов и уменьшают облагаемую прибыль полностью. 2. Исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза (если деньги получены в рублях), или 15% годовых (если деньги получены в валюте). Если условия договора (кредита или займа) не предусматривают изменения процентной ставки в течение срока его действия, при расчете суммы нормируемых процентов берется та ставка рефинансирования, которая действовала на момент заключения договора. Если предусматривают, то берется ставка, действующая на день начисления процентов. Это правило применяется с 1 января 2006 г. Таким образом будут нормироваться не только сами проценты по заемным деньгам, но и суммовые разницы по ним, если сумма кредита выражена в условных денежных единицах. Организация может самостоятельно выбрать любой из этих способов.
Пример. Риэлторская организация получила заем в сумме 100 000 руб. под 30% годовых. Ставка рефинансирования, установленная ЦБР, составила 13% годовых. Облагаемую прибыль уменьшают проценты, рассчитанные исходя из ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза. Ставка процентов, которые учитываются при налогообложении, составит: 13% х 1,1 = 14,3%. Этот показатель меньше, чем проценты по займу, которые платит организация. Следовательно, в состав внереализационных расходов можно включить проценты в пределах 14,3% годовых. Сумма процентов, учитываемых при налогообложении прибыли, составит: 100 000 руб. х 14,3% = 14 300 руб. По первому способу нормирования можно прийти к несложной схеме минимизации налогообложения. При получении банковского кредита в сумме 1 200 000 руб. под 30% годовых первый способ, казалось бы, неприменим, кредит один. Сравнивать проценты по нему попросту не с чем, да и рассчитать средний процент нельзя, но есть простой выход. Можно попросить банк разбить один кредит на три, например, по 400 000 руб., полученных под ту же процентную ставку. В результате появится несколько "долговых обязательств, выданных в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения", причем средний процент по ним составит 30%. Поэтому они уменьшат облагаемую прибыль организации полностью. Налоговая служба считает, что в НК РФ имеется в виду та ситуация, когда кредиты поступают от разных заимодавцев (т.е. от нескольких коммерческих банков). Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. Не важно, получены деньги от одного заимодавца или от тысячи, главное, чтобы они были получены на сопоставимых условиях: 1) за ведение ссудного счета; 2) предоставление информационных услуг и другие услуги. В результате получим расходы на оплату процентов и банковских услуг, и те и другие услуги учитываются при налогообложении полностью.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Учет процентов по заемным средствам, использованным для строительства и приобретения перепродаваемых помещений» з дисципліни «Довідник ріелтора»
