Списание (утилизация) просроченных (неликвидных) товаров
Неоднозначным остается вопрос о порядке учета в целях налогообложения прибыли убытков от списания товаров с истекшим сроком годности (неликвидных товаров). В общем случае налоговики настаивают на том, что в случае утилизации (списания) товаров с истекшим сроком годности, а также товаров с наличием дефектов (неликвидных товаров) затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли. Эта позиция изложена в многочисленных разъяснениях Минфина России (см. Письма от 21.07.2011 N 03-03-06/1/428, от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 06.09.2010 N 03-03-06/1/580). В то же время для отдельных видов товаров чиновники делают исключения. Речь идет о ситуациях, когда обязанность налогоплательщика по уничтожению или утилизации конкретных категорий товаров предусмотрена законодательством (Письмо Минфина России от 15.09.2011 N 03-03-06/1/553).
Примечание. Расходы в виде стоимости товаров с истекшим сроком годности, равно как и расходы на их утилизацию (уничтожение) могут быть учтены в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, при условии что обязанность налогоплательщика по уничтожению или утилизации конкретных категорий товаров предусмотрена законодательством.
Например, в Письмах Минфина России от 05.03.2011 N 03-03-06/1/121 и от 04.02.2010 N 03-03-06/4/8 подтверждается правомерность учета в целях налогообложения организацией-производителем расходов на выкуп у продавцов хлебобулочной и кондитерской продукции с истекшим сроком годности и последующее ее уничтожение. В обоснование этой позиции приводятся следующие аргументы. Согласно положениям Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" некачественные и опасные пищевые продукты подлежат изъятию, уничтожению или утилизации. В соответствии с Санитарными правилами и нормами 2.3.4.545-96 "Предприятия пищевой и перерабатывающей промышленности. Производство хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий" (далее - Санитарные правила) хлеб, хлебобулочные и кондитерские изделия по истечении сроков продажи подлежат изъятию из торгового зала и возвращаются поставщику как черствые. Таким образом, положениями Санитарных правил на поставщика (производителя): - возлагается ответственность за переработку (утилизацию) или уничтожение некачественных пищевых продуктов вне зависимости от того, что право собственности на указанные пищевые продукты перешло к торговой организации; - предопределяется необходимость включения в договоры отчуждения продукции хлебопекарной промышленности (купли-продажи, поставки) организациям торговли условия о последующем выкупе указанной продукции поставщиками (производителями) по истечении сроков реализации либо о заключении договоров о приобретении некачественных пищевых продуктов для целей их последующей утилизации или уничтожения. Таким образом, существующее нормативное правовое регулирование отношений в сфере оборота хлебобулочной продукции обязывает поставщиков (производителей) приобретать (выкупать) хлеб, хлебобулочные и кондитерские изделия с истекшим сроком годности у предприятий торговли и осуществлять их последующую утилизацию путем переработки или уничтожения. В отношении других скоропортящихся продуктов питания (салатов, кулинарных изделий) на поставщиков (производителей) данной продукции аналогичная обязанность не возлагается. Поэтому расходы на их утилизацию нельзя учесть в целях налогообложения. Соответствующее разъяснение можно найти в Письме Минфина России от 16.08.2011 N 03-03-06/1/491, в котором подтверждается позиция ведомства: если обязанность по выкупу товаров с истекшим сроком годности нормативными правовыми актами не установлена, затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в качестве экономически обоснованных расходов и, следовательно, не подлежат учету для целей налогообложения прибыли. В Письмах Минфина России от 15.04.2011 N 03-03-06/1/238 и от 08.07.2008 N 03-03-06/1/397 подтверждается возможность учета расходов в виде стоимости приобретенных с целью дальнейшей реализации медицинских препаратов, подлежащих уничтожению в связи с истечением срока годности, а также расходов, связанные с уничтожением такой продукции. В обоснование этой позиции приводятся следующие нормы законодательства. В соответствии с п. 4 ст. 5 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" на продукты питания, парфюмерно-косметические товары, медикаменты, товары бытовой химии и иные подобные товары (работы) изготовитель (исполнитель) обязан устанавливать срок годности - период, по истечении которого товар (работа) считается непригодным для использования по назначению. Согласно п. 38 ст. 4 Федерального закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" под недоброкачественным лекарственным средством понимается лекарственное средство, не соответствующее требованиям фармакопейной статьи либо в случае ее отсутствия требованиям нормативной документации или нормативного документа. Пунктом 1 ст. 59 Закона N 61-ФЗ установлено, что недоброкачественные лекарственные средства, фальсифицированные лекарственные средства подлежат изъятию из гражданского оборота и уничтожению в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Основанием для уничтожения лекарственных средств является решение владельца лекарственных средств, решение соответствующего уполномоченного федерального органа исполнительной власти или решение суда. Аналогичная позиция изложена в следующих Письмах: - Минфина России от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387 - в отношении парфюмерно-косметической продукции с истекшим сроком годности; - УФНС России по г. Москве от 30.10.2008 N 20-12/102001 - в отношении ветеринарных препаратов, подлежащих уничтожению в связи с истечением срока годности. По мнению чиновников, стоимость просроченной парфюмерно-косметической продукции, ветеринарных препаратов, а также расходы, связанные с уничтожением такой продукции, учитываются для целей налогообложения прибыли при условии, что они произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены.
Обратите внимание! По мнению ФНС (Письмо от 16.07.2009 N 3-2-09/139), расходы на списание товаров с истекшим сроком годности можно учесть в целях налогообложения при условии, что соблюден порядок проведения экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их дальнейшего использования (утилизации) или уничтожения, установленный Положением, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 N 1263 <1>. -------------------------------- <1> Указанное Положение распространяется также на парфюмерную и косметическую продукцию, средства и изделия для гигиены полости рта и табачные изделия.
Если организация не исполняет установленный порядок проведения экспертизы, изъятия из оборота продукции с истекшим сроком годности, то операции по утилизации нельзя рассматривать в рамках деятельности, направленной на получение дохода. В таком случае расходы на утилизацию, в том числе стоимость утилизированной продукции, не может быть учтена в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку указанные расходы не удовлетворяют условиям ст. 252 НК РФ.
* * *
Заметим, что арбитражные суды смотрят на проблему признания расходов на списание и утилизацию просроченных (неликвидных) товаров совсем иначе. Общий подход следующий: если товары изначально приобретались с целью их дальнейшей перепродажи и получения дохода, то документально подтвержденные расходы на списание, ликвидацию, утилизацию товаров (включая их стоимость), реализация которых невозможна по причине истечения срока годности (утраты товарного вида и т.п.), могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Такое решение принял, например, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 13.12.2010 по делу N А45-7702/2010. Организация-продавец книжной продукции, периодических изданий, игрушек, канцелярских товаров, медиапродукции производила списание товара, пришедшего в негодность. Списание происходило двумя способами: - путем сдачи книг, периодических изданий, открыток и иных печатных изделий в макулатуру, доход от реализации которой учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль; - путем утилизации игрушек, канцелярских товаров, медиапродукции и прочих товаров посредством вывоза на полигон твердых бытовых отходов. В организации были разработаны внутренние правила и регламенты, устанавливающие порядок выявления и списания товара, непригодного к дальнейшей реализации. Факт списания поврежденной продукции подтвержден актами о списании товаров, приказами руководителя о списании бракованного товара, аналитическими регистрами учета, актами о списании товара на уничтожение, реестрами актов о списании товаров, договорами на вывоз бытовых отходов и реализацию макулатуры. В такой ситуации судьи пришли к выводу о правомерности учета расходов по списанию и утилизации неликвидных товаров в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Похожее решение принял и ФАС Уральского округа в Постановлении от 24.08.2011 N Ф09-5075/11. Организация, осуществляющая розничную продажу продуктов питания, периодически производила списание товаров с истекшим сроком годности. В организации были разработаны единые правила списания товаров с истекшим сроком реализации и не подлежащих возврату поставщику, утвержденные приказом генерального директора и являющиеся приложением к учетной политике. В подтверждение уничтожения товаров организацией представлены акты на списание товаров по форме ТОРГ-16, составленные в соответствии с установленными требованиями и содержащие все обязательные реквизиты первичных учетных документов, установленные п. 2 ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете". Данные документы содержат информацию о количестве списанного товара, его стоимости в денежном выражении, причине списания, а также подразделении (магазине), в котором произошло списание. Акты на списание подписаны членами комиссии, пронумерованы, датированы и утверждены генеральным директором налогоплательщика. Также документально подтверждены факт вывоза товарно-материальных ценностей на полигоны специализированными организациями и утилизация твердых бытовых отходов. Суд пришел к выводу о том, что поскольку товары, срок годности которых впоследствии истек, приобретались для получения дохода, расходы на их приобретение являются обоснованными. Налогоплательщик вправе их учесть при расчете налоговой базы по налогу на прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Довод налогового органа о том, что некачественные пищевые продукты подлежат соответствующей экспертизе, отклонен судом как неправомерный. Продукция с истекшим сроком реализации не подлежит санитарно-гигиенической экспертизе, так как заведомо является недоброкачественной, что следует из п. 4 разд. I Положения о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 N 1263.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Списание (утилизация) просроченных (неликвидных) товаров» з дисципліни «Річний звіт 2011»
