При приобретении товара по внешнеторговому договору (контракту) расчеты российских организаций с иностранными партнерами осуществляются в иностранной валюте. Но, как известно, денежные средства на валютном счете есть только у экспортеров. Поэтому после заключения контракта с иностранным продавцом на приобретение у него товаров организациям-резидентам приходится покупать иностранную валюту. Согласно положениям п. 1 ст. 11 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ) лица-резиденты могут приобретать иностранную валюту на внутреннем валютном рынке Российской Федерации в безналичном порядке через свои счета в уполномоченных банках. Напомним, что под уполномоченным банком понимается кредитная организация, созданная в соответствии с законодательством Российской Федерации и имеющая право на основании лицензий Центрального банка Российской Федерации осуществлять банковские операции со средствами в иностранной валюте. Кроме того, в качестве уполномоченного банка может выступать действующий на территории Российской Федерации филиал кредитной организации, созданной в соответствии с законодательством иностранного государства, имеющей право осуществлять банковские операции со средствами в иностранной валюте. Обратите внимание, что ранее Центральный банк Российской Федерации предъявлял к операциям купли-продажи иностранной валюты особые требования. Так, для совершения операций купли-продажи иностранной валюты организациями (резидентами и нерезидентами) использовался специальный счет, а фирмы, планирующие купить или продать иностранную валюту, должны были резервировать определенный рублевый эквивалент задолго до совершения самой операции по покупке или продаже иностранной валюты. Сейчас резервирование денежных средств и использование специального счета при покупке иностранной валюты не производится. Более того, с 1 января 2007 г. отменена обязательная продажа части валютной выручки, поступающей на счет организации-резидента. Указанные послабления в отношении процедур обращения иностранной валюты на территории Российской Федерации были направлены прежде всего на обеспечение свободной конвертируемости валюты Российской Федерации. О данной преследуемой цели свидетельствует и Федеральный закон от 26 июля 2006 г. N 131-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 131-ФЗ). Закон N 173-ФЗ и нормативные акты ЦБ РФ не содержат ограничений в отношении цели покупки иностранной валюты резидентами и нерезидентами. Вместе с тем уполномоченный банк как агент валютного контроля вправе на основании пп. 3 п. 1 ст. 23 Закона N 173-ФЗ запросить информацию, связанную с проведением валютных операций. Согласно абз. 1 п. 2 ст. 11 Закона N 173-ФЗ требования к оформлению документов при покупке наличной иностранной валюты и чеков (в том числе дорожных чеков), номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте, установлены ЦБ РФ. Инструкция ЦБ РФ от 28 апреля 2004 г. N 113-И "О порядке открытия, закрытия, организации работы обменных пунктов и порядке осуществления уполномоченными банками отдельных видов банковских операций и иных сделок с наличной иностранной валютой и валютой Российской Федерации, чеками (в том числе дорожными чеками), номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте, с участием физических лиц" регулирует операции с наличной валютой и чеками, осуществляемые физическими лицами. В Письме ЦБ РФ от 2 июня 2006 г. N 12-1-4/1241 "Об оформлении документов при покупке наличной иностранной валюты" разъясняется, что при осуществлении физическим лицом операций покупки наличной иностранной валюты кассовый работник структурного подразделения уполномоченного банка (филиала уполномоченного банка) оформляет реестр операций с наличной валютой и чеками. Физическому лицу выдается документ, подтверждающий проведение операции с наличной валютой и чеками, по форме, самостоятельно установленной уполномоченным банком (филиалом уполномоченного банка). Указанный документ должен в обязательном порядке содержать информацию о наименовании, регистрационном номере и почтовом адресе уполномоченного банка, порядковом номере, дате и коде вида проводимой операции, курсе иностранной валюты, сумме выданной валюты. Следует отметить, что согласно абз. 2 п. 2 ст. 11 Закона N 173-ФЗ установление требования об идентификации личности при покупки физическими лицами наличной иностранной валюты и чеков (включая дорожные чеки), номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте, не допускается. Только по просьбе самого физического лица в документы, оформляемые при покупке наличной иностранной валюты и чеков, кассовый работник может внести фамилию, имя и отчество физического лица, наименование предъявленного им документа, удостоверяющего личность, серию и номер этого документа (при их наличии). Порядок покупки иностранной валюты юридическими лицами-резидентами в безналичном порядке установлен Инструкцией ЦБ РФ от 15 июня 2004 г. N 117-И "О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок" (далее - Инструкция N 117-И). Для приобретения валюты требуется оформить поручение (распоряжение или заявление) на покупку иностранной валюты. Формы этих документов также утверждаются банком самостоятельно. Кроме того, для покупки валюты согласно п. 1.14 Инструкции N 117-И организации-резиденту нужно представить в уполномоченный банк расчетный документ. В нем после обязательных реквизитов (при их наличии) перед текстовой частью в поле "Назначение платежа" указывается следующая информация: - код вида валютной операции в соответствии с Приложением 2 к Инструкции N 117-И; - номер паспорта сделки (в случае осуществления валютной операции, по которой предусмотрено его оформление). Порядок указания в расчетном документе такой информации отдельно прописан в Инструкции N 117-И, при этом если требование об оформлении паспорта сделки не установлено Инструкцией N 117-И, то соответствующая информация в расчетный документ не включается. Кроме того, при покупке иностранной валюты резиденты представляют в банк справку о валютных операциях. В дополнение к ней нужно подготовить следующие документы, подтверждающие обоснованность осуществления валютных операций, такие как: - контракт с иностранным партнером на приобретение оборудования и иного имущества; - счета на оплату (инвойсы); - документы, подтверждающие приобретение активов. Все вышеназванные документы представляются банку в подлиннике или в форме заверенной копии. Порядок представления документов, подтверждающих обоснованность осуществления валютных операций, регламентирован Положением о порядке представления резидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций с нерезидентами по внешнеторговым сделкам, и осуществления уполномоченными банками контроля за проведением валютных операций, утвержденным ЦБ РФ 1 июня 2004 г. N 258-П (далее - Положение N 258-П). Подтверждающие факт приобретения имущества документы представляются в банк вместе с двумя экземплярами справки о подтверждающих документах, форма которой и Порядок заполнения приведены в отдельном разделе Положения N 258-П о порядке представления резидентом подтверждающих документов и информации в уполномоченный банк. Банк может отказать в осуществлении валютной операции в случае непредставления лицом всех требуемых документов либо представления им недостоверных сведений. Если со стороны банка нет претензий к предъявленным документам, он покупает иностранную валюту и перечисляет ее на счет иностранного партнера или на счет организации-резидента, открытый за пределами Российской Федерации. Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, в том числе по операциям в иностранной валюте, производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции, и одновременно в валюте расчетов и платежей согласно п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, а также п. п. 4, 5, 6, 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. N 154н (далее - ПБУ 3/2006). Пункт 7 ПБУ 3/2006 устанавливает порядок пересчета валютных ценностей на дату совершения операций в иностранной валюте, а также на отчетную дату. Согласно абз. 3 п. 3 ПБУ 3/2006 под датой совершения операций в иностранной валюте понимается день возникновения у организации права принять к учету активы и обязательства, являющиеся результатом операции. При этом для некоторых операций ПБУ 3/2006 нормативно установлены даты их совершения. Перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте приведен в Приложении к ПБУ 3/2006. В результате пересчета валютных ценностей на дату совершения операций и отчетную дату возникают курсовые разницы. Курсовая разница - это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету или предыдущую отчетную дату. Согласно Плану счетов и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, наличие и движение денежных средств в иностранной валюте на валютных счетах организации, открытых в банках, отражаются на счете 52 "Валютные счета", к которому открываются отдельные субсчета: - текущий валютный счет, предназначенный для хранения остатка выручки; - транзитный валютный счет, предназначенный для зачисления поступившей валюты и дальнейших расчетов, таких как продажа валюты и оплата расходов. Для отражения расчетов с банком по приобретению и перечислению иностранной валюты организация-резидент может использовать счет 57 "Переводы в пути" или один из субсчетов счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Зачастую поручение на покупку иностранной валюты подано в банк одной датой, а сама покупка валюты проведена другой датой (все зависит от правил, установленных в банке). Поэтому учет расчетов с банком по операциям приобретения валюты рациональней всего вести на счете 57 "Переводы в пути" на отдельном субсчете 2 "Денежные средства для приобретения валюты". До тех пор пока операция по покупке иностранной валюты не будет завершена, эти денежные средства не могут быть использованы организацией-резидентом. В бухгалтерском учете перечисление с расчетного счета денежных средств в рублях на приобретение иностранной валюты отражается следующей проводкой: Дебет счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", Кредит счета 51 "Расчетный счет". Купленную для организации валюту банк зачислит на ее валютный счет, а оставшуюся сумму денежных средств в рублях вернет на расчетный счет. В этом случае в бухгалтерском учете делаются такие проводки, как: Дебет счета 52 "Валютные счета", субсчет 2 "Текущий валютный счет", Кредит счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", - зачислена иностранная валюта на текущий счет по курсу ЦБ РФ; Дебет счета 51 "Расчетный счет" Кредит счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", - остаток рублевых средств возвращен банком на расчетный счет. В результате операции по приобретению иностранной валюты организация-резидент уплачивает комиссионное вознаграждение банку. Комиссионное вознаграждение - это оплата комиссионных услуг, взимаемая банком при проведении определенных банковских операций. В бухгалтерском учете комиссионное вознаграждение банку учитывают в составе прочих расходов на счете 91 "Прочие доходы и расходы" как расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями согласно п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (далее - ПБУ 10/99). Если в платежном поручении банком выделены средства, списываемые на покупку иностранной валюты и оплату комиссионного вознаграждения, то организация-резидент может использовать для отражения первой операции счет 57 "Переводы в пути", а второй - 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". В таком случае делаются следующие бухгалтерские проводки: Дебет счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", Кредит счета 51 "Расчетный счет" - перечислены денежные средства в рублях на покупку иностранной валюты; Дебет счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" Кредит счета 51 "Расчетный счет" - списаны с расчетного счета средства, необходимые для оплаты услуг банка; Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" - включены в состав расходов затраты по оплате услуг банка. Курсовые разницы, возникшие от приобретения иностранной валюты, в бухгалтерском учете относятся к прочим доходам и расходам, учитываемым на счете 91 "Прочие доходы и расходы" в составе: - прочих доходов на основании п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н; - прочих расходов на основании п. 11 ПБУ 10/99. В бухгалтерском учете в этом случае делаются следующие проводки: Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", - отражена отрицательная разница между курсом покупки и официальным курсом ЦБ РФ; Дебет счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты" Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" - отражена положительная разница между курсом покупки и официальным курсом ЦБ РФ. Приведем примеры отражения на счетах бухгалтерского учета операций по покупке иностранной валюты.
Пример. Получив по факсу инвойс на оплату стоимости оборудования в сумме 30 000 евро, российская организация направила в банк расчетный документ на покупку иностранной валюты. Банк приобрел валюту по курсу 35 руб. за евро и перечислил ее на счет зарубежного партнера. Комиссия банка за покупку валюты составляет 0,3% ее стоимости. Предположим, что курс евро, установленный ЦБ РФ, составил 34,5 рубля за евро. В бухгалтерском учете российской организации будут сделаны следующие проводки: Дебет счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 1 050 000 руб. (30 000 руб. x 35 руб.) - перечислены денежные средства в рублях на покупку иностранной валюты; Дебет счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 3150 руб. (30 000 руб. x 35 руб. x 0,3%) - списаны с расчетного счета средства, необходимые для оплаты услуг банка; Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" - 3150 руб. - включены в состав расходов затраты по оплате услуг банка; Дебет счета 52 "Валютные счета", субсчет 2 "Текущий валютный счет", Кредит счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", - 1 035 000 руб. (30 000 евро x 34,5 руб.) - зачислена иностранная валюта на текущий счет по курсу ЦБ РФ; Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", - 15 000 руб. (30 000 евро x (35 руб. - 34,5 руб.)) - отражена отрицательная разница между курсом покупки и официальным курсом ЦБ РФ; Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит счета 52 "Валютные счета", субсчет 2 "Текущий валютный счет", - 1 035 000 руб. (30 000 евро x 34,5 руб.) - произведена оплата зарубежному партнеру; Дебет счета 51 "Расчетный счет" Кредит счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", - 15 000 руб. (1 050 000 руб. - 1 035 000 руб.) - остаток рублевых средств возвращен банком на расчетный счет.
Для целей налогообложения прибыли налоговый учет результатов операции приобретения иностранной валюты ведется в налоговых регистрах по методу начисления и отражается следующим образом: 1) в составе внереализационных расходов: - в виде положительной курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса покупки валюты от официального курса ЦБ РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ; - в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки валютных ценностей, проводимой в связи с изменением официального курса ЦБ РФ в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ; 2) в составе внереализационных доходов: - в виде отрицательной курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса покупки иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ на дату перехода права собственности на валюту в соответствии с п. 2 ст. 250 НК РФ; - в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки валютных ценностей, проводимой в связи с изменением официального курса ЦБ РФ в соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ. Таким образом, в налоговом учете учитываются два вида внереализационных доходов и расходов: - отклонения, образующиеся вследствие различий курсов ЦБ РФ и банка на дату покупки валюты; - отклонения, образующиеся вследствие разницы курсов ЦБ РФ на разные даты совершения операций. Переоценку валюты нужно проводить на дату перехода права собственности на валюту при совершении операций с ней, то есть на дату зачисления ее на валютный счет, и на последнее число каждого отчетного периода. Комиссионные расходы, удержанные банком за осуществление операции покупки иностранной валюты, также учитываются в налоговом учете в составе внереализационных расходов в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Пример. Российская организация заключила контракт с иностранным контрагентом на покупку товаров на сумму 10 000 евро. Для оплаты по контракту российская организация решила приобрести 10 000 евро. Для этого она передала в банк поручение на покупку валюты, выделив для покупки сумму 400 000 руб. Валюта куплена по курсу 36 руб. за евро. Курс евро, установленный ЦБ РФ на эту дату, составил 35 руб. за евро. Остаток не израсходованных на покупку валюты рублей банк зачислил на расчетный счет российской организации. На дату оплаты иностранному поставщику курс евро, установленный ЦБ РФ, составил 36,5 руб. за евро. Комиссионное вознаграждение банка составило 300 руб., которые были списаны с расчетного счета российской организации. В бухгалтерском учете российской организации будут сделаны следующие проводки: На дату списания денежных средств с расчетного счета: Дебет счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 400 000 руб. - перечислены денежные средства в рублях на покупку иностранной валюты. На дату зачисления валюты на счет: Дебет счета 52 "Валютные счета", субсчет 2 "Текущий валютный счет", Кредит счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", - 350 000 руб. (10 000 евро x 35 руб.) - зачислена иностранная валюта на текущий счет по курсу ЦБ РФ; Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", - 10 000 руб. (10 000 евро x (36 руб. - 35 руб.) - отражена отрицательная разница между курсом покупки и официальным курсом ЦБ РФ; Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 300 руб. - списано с расчетного счета комиссионное вознаграждение за проведение операции по покупке валюты. На дату зачисления остатка рублей на расчетный счет: Дебет счета 51 "Расчетный счет" Кредит счета 57 "Переводы в пути", субсчет 2 "Денежные средства для приобретения валюты", - 40 000 руб. (400 000 руб. - 10 000 евро x 36 руб.) - остаток рублевых средств возвращен банком на расчетный счет. На дату перечисления валюты контрагенту: Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит счета 52 "Валютные счета" - 365 000 руб. (10 000 евро x 36,5 руб.) - произведена оплата зарубежному партнеру; Дебет счета 52 "Валютные счета", субсчет 2 "Текущий валютный счет", Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", - 15 000 руб. (10 000 евро x (36,5 руб. - 35 руб.)) - отражена положительная курсовая разница на дату оплаты поставщику. Для целей налогообложения прибыли налоговый учет результатов операции приобретения валюты отражается следующим образом: 1) в составе внереализационных расходов: - положительная разница, образующаяся вследствие отклонения курса покупки валюты от курса ЦБ РФ, в размере 10 000 руб.; - комиссионное вознаграждение банка за проведение операции по продаже валюты в размере 300 руб.; 2) в составе внереализационных доходов: - курсовая разница от переоценки иностранной валюты в связи с повышением ее курса в размере 15 000 руб.
Для организаций, не являющихся кредитными, осуществляющих покупку иностранной валюты в рамках ведения внешнеэкономической деятельности, не возникает объекта обложения НДС. Основанием для этого является пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ, где установлено, что осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты, не признается реализацией товаров, работ или услуг. Согласно пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат обложению НДС осуществляемые банками операции покупки иностранной валюты в наличной и безналичной формах, в том числе посреднические услуги по операциям покупки иностранной валюты.
Пример. Коммерческий банк по поручению клиента осуществляет покупку иностранной валюты на внутреннем рынке. За осуществление данной операции банк получает комиссионное вознаграждение. Стоимость оказываемых банком услуг в рамках договора комиссии (поручения) обложению НДС не подлежит на основании пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ.
В заключение следует сказать, что нарушение порядка покупки иностранной валюты ведет к возникновению административной ответственности согласно п. 1 ст. 15.25 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях. Осуществляемая не через уполномоченные банки покупка иностранной валюты и чеков (в том числе дорожных), номинальная стоимость которых указана в российской валюте, влечет за собой наложение административного штрафа на граждан, должностных лиц и юридических лиц в размере от трех четвертых до одного размера суммы незаконной валютной операции.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Покупка иностранной валюты» з дисципліни «Торгівля: енциклопедія»
