Перевірка правильності формування за кожною стат-тею власного капіталу здійснюється в розрізі джерел його фор-мування: статутного, пайового, додатково вкладеного, іншого додаткового, резервного капіталу, нерозподіленого прибутку, не-оплаченого й вилученого капіталу. За статтею «Залишок на початок року» (рядок 010) переві-ряють правильність відображення залишку власного капіталу (гр. 3—10 форми № 4) на початок року, який має відповідати да-ним, відображеним у Балансі в рядках 30, 310, 320, 330, 340, 350, 360, 370, а гр. 11 (форма № 4) — у рядку 380. Коригування: зміна облікової політики, виправлення по-милок, інші зміни (коди рядків 020, 030, 040) За цими статтями перевіряють правильність відображення су-ми коригувань, що відбулись внаслідок зміни облікової політики, передбачені П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансо-вих звітах». Облікова політика — це сукупність принципів, методів і процедур, які підприємство використовує для складання фінан-сової звітності. Відповідно до П(С)БО 6 облікова політика може змінюватися тільки в тому разі якщо змінюються статутні вимоги, вимоги ор-гану, який затверджує положення бухгалтерського обліку, або якщо зміни забезпечать достовірне відображення подій або опе-рацій у фінансовій звітності підприємства. Здійснюючи контроль, треба пам’ятати, що не вважається змі-ною облікової політики встановлення облікової політики для: • подій або операцій, які відрізняються за змістом від попере-дніх подій або операцій; • подій або операцій, які не відбувалися раніше. Облікова політика має застосовуватися щодо подій та опера-цій з моменту їх виникнення. Винятком є випадки, коли суму ко-ригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно. При цьому облікова політика поширюється тільки на події та операції, які відбуваються після дати зміни облікової політики. Аудитору потрібно пам’ятати, що вплив зміни облікової полі-тики на події та операції минулих періодів відображається у звіт-ності шляхом: • коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року; • повторного надання порівняльної інформації щодо попере-дніх звітних періодів. У разі, якщо неможливо простежити відмінність зміни обліко-вої політики від зміни облікових оцінок, це розглядається й відо-бражується як зміна облікових оцінок. Виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх періодах, здійснюється коригуванням сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року. Виправлен-ня помилок, які відносяться до попередніх періодів, потребує по-вторного відображення відповідної порівняльної інформації у фі-нансовій звітності. Для здійснення коригування інших змін необхідно було б, на наш погляд, у П(С)БО 6 визначити перелік цих змін для застосу-вання на практиці в роботі підприємств. За статтею «Скоригований залишок на початок року» (ря- док 050) перевіряють правильність відображення залишку влас-ного капіталу на початок звітного року після внесення відповід-них коригувань за кожною колонкою (з 3-ї до 11-ї), а також роз-рахунку (сума рядів 010 + 020 + 030 + 040). За статтями «Переоцінка активів: дооцінка основних засобів, уцінка основних засобів» (рядки 060 і 070) перевіряють правиль-ність відображення збільшення або зменшення власного капіталу в результаті переоцінки основних засобів. Під час здійснення контролю потрібно знати, що на підприєм-стві переоцінюється об’єкт основних засобів у разі, якщо його за-лишкова вартість значно (більш як на 10 відсотків) відрізняється від справедливої вартості на дату Балансу. Якщо здійснюється переоцінка об’єкта основних засобів, то на таку саму дату слід провести переоцінку всіх об’єктів групи основних засобів, до якої належить цей об’єкт. Перевіряють правильність переоціни первісної вартості і суми зносу об’єктів основних засобів, індексу переоцінки, віднесення в бухгалтерському обліку суми дооцінки, уцінки, перевищення су-ми попередніх уцінок (дооцінок) над сумою попередніх дооцінок (уцінок) та відображення на рахунках бухгалтерського обліку. Переоцінену первісну вартість та суму зносу об’єкта основних засобів слід розраховувати множенням первісної вартості та суми зносу об’єкта основних засобів на індекс переоцінки. Iндекс пе-реоцінки визначається діленням справедливої вартості переоці-нюваного об’єкта на його залишкову вартість. Відомості про зміни первісної вартості та суми зносу основних засобів необхідно заносити до регістрів їх аналітичного обліку. Суму дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засо-бів включають до складу додаткового капіталу, а суму уцін-ки — до складу витрат. Винятком є випадки перевищення суми попередніх уцінок (дооцінок) над сумою попередніх дооцінок (уцінок). Перевищення суми попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості об’єкта основних засобів при чер-говій дооцінці вартості цього об’єкта основних засобів включа-ють до складу доходів звітного періоду з відображенням різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів і зазначеним перевищенням у складі іншого додаткового капіталу. Перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попере-дніх уцінок залишкової вартості об’єкта основних засобів при черговій уцінці залишкової вартості цього об’єкта основних за-собів спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу із включенням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки за-лишкової вартості об’єкта основних засобів і зазначеним пере-вищенням до витрат звітного періоду. У разі вибуття об’єктів основних засобів, які раніше було пе-реоцінено, перевищення сум попередніх дооцінок над сумою по-передніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта основних за-собів включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу. У разі, якщо причини зменшення корисності об’єкта основних засобів перестали існувати, втрати від зменшення корисності об’єкта основних засобів за попередні періоди вилучаються на відповідну суму способом «сторно» із суми витрат звітного пері-оду та із суми зносу об’єкта основних засобів. Такі втрати щодо об’єктів основних засобів, відображених в обліку за переоціне-ною вартістю, способом сторно вилучаються із суми зносу об’єктів основних засобів із зменшенням суми витрат звітного періоду (якщо витрати від зменшення корисності в попередніх періодах було включено до втрат тих періодів) та/або із збільшенням ін-шого додаткового капіталу. Відображено дооцінку вартості об’єктів основних засобів, проведену після зникнення причин попереднього зменшення ко-рисності об’єкта основних засобів. За статтями «Переоцінка активів: дооцінка незавершеного бу-дівництва, уцінка незавершеного будівництва» (рядки 080 і 090) перевіряють правильність відображення в бухгалтерському обліку дооцінки (уцінки) незавершеного будівництва та відображення гос-подарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку. Порядок проведення дооцінки (уцінки) незавершеного будів-ництва аналогічний порядку дооцінки (уцінки) основних засобів. За статтями «Переоцінка активів: дооцінка нематеріальних активів, уцінка нематеріальних активів» (рядки 100 і 110) пе-ревіряють правильність відображення в бухгалтерському обліку дооцінки (уцінки) нематеріальних активів та відображення опе-рацій на рахунках бухгалтерського обліку. На підприємстві може здійснюватися переоцінка тільки тих нематеріальних активів, щодо яких існує активний ринок. При проведенні переоцінки окремого об’єкта нематеріального активу слід переоцінювати всі інші активи групи, до якої належить цей нематеріальний актив (крім тих, щодо яких не існує активного ринку). Якщо переоцінку об’єктів групи нематеріальних активів проведено, то надалі їх необхідно переоцінювати щороку. Переоцінену первісна вартість та знос об’єкта нематеріально-го активу визначаються як добуток відповідно первісної вартості або зносу та індексу переоціни. Iндекс переоцінки слід визначати діленням справедливої вартості об’єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість. Суму дооцінки залишкової вартості об’єкта нематеріальних активів відображують у складі додаткового капіталу, а суму уці-нки — у складі витрат звітного періоду. Винятком із цього поло-ження є перевищення суми попередніх уцінок (дооцінок) над су-мою попередніх дооцінок (уцінок). Так, перевищення суми попередніх уцінок над сумою попере-дніх дооцінок залишкової вартості об’єкта нематеріального акти-ву при черговій дооцінці вартості цього об’єкта нематеріальних активів включають до складу доходів звітного періоду відобра-женням різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залиш-кової вартості об’єкта нематеріальних активів і зазначеним пере-вищенням у складі іншого додаткового капіталу. Перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попере-дніх уцінок залишкової вартості об’єктів нематеріальних активів при черговій уцінці залишкової вартості цього активу спрямову- ється на зменшення іншого додаткового капіталу з включенням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки залишкової варто-сті об’єкта нематеріальних активів і зазначеним перевищенням до витрат звітного періоду. У разі вибуття об’єктів нематеріальних активів, які раніше бу-ло переоцінено, перевищення сум попередніх дооцінок над су-мою попередніх уцінок залишкової вартості цих об’єктів немате-ріальних активів включають до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу. За статтею «Чистий прибуток (збиток) за звітний період» (код рядка 130) перевіряють правильність відображення чистого прибутку чи збитку, які мають дорівнювати чистому прибутку (збитку), відображеному в Звіті про фінансові результати (рядок 220 або 225 форми № 2). За статтями «Розподіл прибутку: виплати власникам (диві-денди), спрямування прибутку до статутного капіталу, від-рахування до резервного капіталу» (рядки 140, 150, 160) переві-ряють правильність відображення нарахованих дивідендів власникам, дані по інший розподіл прибутку між учасниками спрямування прибутку до статутного капіталу, відрахування до резервного капіталу відповідно до засновницьких документів та відображення операцій на рахунках бухгалтерського обліку. За статтями «Внески учасників: внески до капіталу, погашен-ня заборгованості з капіталу» (рядки 180 і 190) аудитор з’ясовує своєчасність вкладення внесків до статутного капіталу відповідно до установчих документів підприємства, його збільшення, зміни неоплаченого капіталу в результаті збільшення або зменшення де-біторської заборгованості учасників за внесками до статутного ка-піталу та відображення операцій в бухгалтерському обліку. Статті «Вилучення капіталу: викуп акцій (часток), перепро-даж викуплених акцій (часток), анулювання викуплених акцій (часток), вилучення частки в капіталі, зменшення номіналь-ної вартості акцій» (рядки 210, 220, 230, 240, 250) передбача-ють перевірку правильності відображення викупу, перепродажу викуплених акцій та їх анулювання, вилучення частки в капіталі, зменшення номінальної вартості та відображення операцій у бух-галтерському обліку. За статями «Iнші зміни в капіталі: списання невідшкодова-них збитків, безкоштовно отримані активи» (рядки 260 і 270) перевіряють правильність відображення інших змін у власному капіталі підприємства, які не було включено до зазначених ста-тей, зокрема списання невідшкодованих збитків, безоплатно отримані активи та інші зміни, а також відображення операцій у бухгалтерському обліку. За статтею «Разом змін в капіталі» (код рядка 290) перевіря-ють правильність розрахунку підсумку змін у складі власного ка-піталу за звітний період, що визначається як сума скоригованого залишку капіталу на початок року та всіх змін протягом звітного року внаслідок переоцінки активів, використання чистого прибут-ку, внесків учасників, вилучення капіталу та інших змін у капіталі (за кожною колонкою з 3-ї по 11-ту сума рядків: 050 + 060 + 070 + + 080 + 090 + 100 + 110 + 120 + 130 + + 140 + 150 + 160 + 170 + + 180 + 190 + 200 + 210 + 220 + 230 + 240 + 250 + 260 + 270 + 280). За статтею «Залишок на кінець року» (рядок 300) перевіря-ють правильність розрахунку залишку джерел власного капіталу на кінець року, що визначається як сума скоригованого залишку капіталу на початок року та змін у структурі власного капіталу, спрямованих на його збільшення, за вирахуванням зменшення капіталу. Залишок власного капіталу на кінець року у формі № 4 (за колонками з 3-ї по 10-ту) має дорівнювати власному капіталу за кожним джерелом, відображеним у Балансі в відповідних ряд-ках (наприклад, рядок 300 кол. 3 ф. № 4 = рядок 300 кол. 4 ф. № 1). Крім того, рядок 300 кол. 11 ф. 4 має відповідати даним розділу I пасиву Балансу — рядок 380 кол. 4. 14.6. Аудит Приміток до фінансової звітності Iнформація, відображена у фінансовій звітності, має надавати користувачам можливість оцінювати реальні зміни фі-нансового стану підприємства за звітний період (квартал, рік). Крім передбачених форм фінансової звітності «Баланс» (форма № 1), Звіт про фінансові результати» (форма № 2), «Звіт про рух грошових коштів» (форма № 3), «Звіт по власний капітал) під-приємство» (форма № 4) має складати Примітки до фінансових звітів (форма № 5) (далі — Примітки). Iнформацію, подану в фінансовій звітності, поділяють за міс-цем її подання на інформацію у складі показників звітів та інфо-рмацію в Примітках до звітів. Для забезпечення зрозумілості даних фінансової звітності пе-ревіряють, чи відображено в ній: • підприємство (назву, територію, форму власності, орган державного управління, галузь, вид економічної діяльності); • дату звітності та звітний період; • валюту звітності та одиницю її виміру; • відповідну інформацію за звітний і попередній періоди; • облікову політику підприємства та її зміни; • консолідовану фінансову звітність; • припинення (ліквідацію) окремих видів діяльності; • обмеження щодо володіння активами; • участь у спільних підприємствах; • виявлені помилки минулих років та пов’язані з ними кори-гування; • переоцінку статей фінансових звітів; • іншу інформацію, розкриття якої передбачено відповідними положеннями. Під час здійснення контролю слід пам’ятати, що фінансовий звіт має містити дату, станом на яку наведено його показники, або відображувати період, який він охоплює. У разі, якщо період, за який складено фінансовий звіт, відрізняється від звітного пері-оду, то причини й наслідки цього мають бути розкритими в При-мітках до фінансових звітів. Крім того, у фінансовій звітності має бути зазначено валюту, в якій відображено елементи звітності, та одиницю її виміру. Якщо валюта звітності відрізняється від валюти, за якою ведеться бух-галтерський облік, то підприємство має розкривати причини цьо-го та методи, використані для переведення фінансових звітів з однієї валюти в іншу. Підприємство має висвітлювати обрану облікову політику шляхом опису: • принципів оцінки статей звітності; • методів обліку щодо окремих статей звітності. Iнформацію, що підлягає розкриттю, слід наводити безпосере-дньо у фінансових звітах або в Примітках до них. Примітки до фінансових звітів— це сукупність показників і пояснень, яка забезпечує деталізацію і обґрунтування статей фі-нансових звітів, а також інша інформація, розкриття якої перед-бачено відповідними положеннями (стандартами бухгалтер- ського обліку) (рис. 14.2). Складання Приміток можна поділити на три основні етапи: 1) аналіз вимог до змісту Приміток відповідно до чинних нор-мативних актів; 2) вибір необхідних розділів Приміток (збір, обробка та вибір форми подання інформації, підготовка графічного матеріалу); 3) відображення необхідної інформації у Примітках до фінан-сових звітів. Під обліковою політикою розуміють сукупність принципів, методів і процедур, які підприємство використовує для складання та подання фінансової звітності. Згідно з П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» підприємство повинне розкривати облікову політику шляхом опису: • принципів оцінки статей звітності; • методів обліку щодо окремих статей звітності. До переліку конкретних аспектів облікової політики, необхід-них для правильного розуміння фінансових звітів, слід віднести: • визначення доходів; • принципи консолідації фінансових звітів підприємств, включаючи дочірні підприємства та асоційовані компанії; • об’єднання компаній; • спільні підприємства; • визнання та амортизацію матеріальних і нематеріальних активів; • капіталізацію витрат і позики та інших витрат; • будівельні контракти; • інвестиційну власність; • оренду; • витрати на наукові дослідження та розробки; • запаси; • податки, включаючи відстрочені; • резерви; • витрати на виплати працівникам; • перерахунок та хеджування іноземної валюти; • визначення господарських і географічних сегментів та осно-ву розподілу витрат між сегментами; • визначення грошових коштів і їх еквівалентів; • облік інфляції; • державні гранти. Під час проведення перевірки слід пам’ятати, що всі конкретні положення облікової політики в Україні визначаються відповідними П(С)БО. Так, наприклад, П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» (форма № 3) встановлює загальну облікову політику щодо визнання доходів, а П(С)БО 15 «Дохід» деталізує її за кожним видом доходів. У зв’язку з цим у Примітках підприємство має розкривати як загаль-ний принцип, який застосовується до визнання доходів і витрат, так і особливості визначення доходів і витрат за видами діяльності). Відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 29 листопада 2000 р. за № 302 і зареєстрованому в Міністерстві юстиції України від 11 грудня 2000 р. за № 904/5125 передбачено ведення типової форми фінансової звітності № 5 «Примітки до річної фінансової звітності» (табл. 2.27). На наш погляд, заслуговує на увагу думка С. Ф. Голова, який стверджує, що всі суб’єкти господарської діяльності повинні за-стосовувати єдині підходи оцінки та розкриття інформації. Вод-ночас, обсяг інформації, яка має розкриватися, визначається по-требами користувачів. У зв’язку з цим на законодавчому рівні необхідно встановити мінімальні вимоги до складу фінансової звітності відповідних суб’єктів господарювання, а додаткову ін-формацію кожний суб’єкт повинен надавати залежно від конкретної ситуації. Так, до складу фінансової звітності українських під-приємств пропонується чотирирівневий підхід (рис. 14.3). Фінансові звіти Примітки до фінансових звітів Баланс Звіт про фінан-сові резуль-тати Звіт про рух грошо-вих коштів Звіт про влас-ний капі-тал Загальні приміт-ки Iнші примі-тки, визна-чені П(С) БО Iнша інфо-рма-ція згід-но з МСБО До-дат-кова інформа-ція Фінансова звітність суб’єктів малого підприємництва Фінансова звітність інших підприємств, що не зобов’язані оприлюднювати фінансову звітність Фінансова звітність підприємств, що оприлюднюють фінансо-ву звітність (крім підприємств, допущених до лістингу на фондових біржах) Фінансова звітність підприємств, допущених до лістингу на фондових біржах Рис. 14.3. Вимоги, що пропонуються до обсягу фінансової звітності українських підприємств Перший рівень: звітність суб’єктів малого підприємництва потрібно було б обмежити річним Балансом (форма № 1) і Звітом про фінансові результати (форма № 2), який слід складати за елементами витрат з урахуванням змін залишків запасів. Другий рівень: інші підприємства (крім суб’єктів малого під-приємництва і представництв іноземних суб’єктів господарської діяльності) повинні складати Примітки в обсязі, обмеженому по-требами державних органів (Міністерства фінансів України та Держкомстатом України). Третій рівень: суб’єкти господарювання, що оприлюднюють фінансову звітність згідно зі ст. 14 Закону України «Про бухгалтер-ський облік та фінансову звітність в Україні», слід крім фінансових звітів надавати Примітки до них відповідно до вимог усіх П(С)БО. Четвертий рівень: акціонерні товариства, акції яких допу-щено до лістингу на українських та зарубіжних фондових бір-жах, крім фінансової звітності повинні надавати додаткову ін-формацію про емітента, що вимагається відповідним регуляторним органом. Розглянемо порядок здійснення контролю за правильністю формування приміток до фінансової звітності за кожною фор-мою — № 1—4 і відповідно до затверджених П(С)БО, яких по-требує третій рівень. Примітки до фінансових звітів підприємства «Ватра» (м. Київ) за 2002 р., тис. грн. У примітках до бухгалтерського Балансу за кожною статтею активу й пасиву (табл. 14.1) наведено перелік показників та інфо-рмацію, яка має бути відображена. Таблиця 14.1 ПРИМІТКИ ДО БУХГАЛТЕРСЬКОГО БАЛАНСУ (ф. № 1) Статті бухгалтерського Балансу Код рядка Перелік показників та інформація, відображувана в примітках АКТИВ I. Необоротні активи Нематеріальні активи: залишкова вартість 010 1. Залишкова вартість нематеріальних активів за групами (права користування природними ресурсами, права кори-стування майном, права на знаки для товарів і послуг, право на об’єкти промислової власності, авторські та су-міжні з ними права, гудвіл, інші нематеріальні активи) на початок і кінець року. Продовження табл. 14.1 Статті бухгалтерського Балансу Код рядка Перелік показників та інформація, відображувана в примітках 2. Рух нематеріальних активів за групами і всередині кожної групи: надходження: разом, у тому числі: безоплатне отримання, внесок до статутного капіталу, придбання за грошові кошти; обмін на подібний актив, обмін на неподібний актив, створення на підприємстві; вибуття: разом, у тому числі безоплатна передача, внесок до статутного капіталу, продаж за гро-шові кошти, обмін на подібний актив, обмін на неподіб-ний актив, списання (ліквідація) із зазначенням причин, уцінка із зазначенням причин. 3. Залишкова вартість нематеріальних активів, отриманих за рахунок цільових асигнувань первісна вартість 011 1. Первісна (переоцінена) вартість на початок і кінець звітного року 2. Первісна вартість нематеріальних активів з виділенням вартості нематеріальних активів, отриманих у результаті об’єднання підприємств. 3. Первісна (переоцінена) вартість нематеріальних акти-вів, які надійшли та вибули. 4. Iнші зміни первісної (переоціненої) вартості нематеріа-льних активів. 5. Вартість нематеріальних активів, щодо яких існує об-меження права власності. 6. Вартість переданих у заставу нематеріальних активів. 7. Первісна вартість нематеріальних активів, отриманих за рахунок цільових асигнувань. 8. Склад нематеріальних активів за групами на початок і кінець року. 9. Сума зміни первісної (переоціненої) вартості нематері-альних активів у результаті переоцінки. 10. Рух нематеріальних активів за групами і всередині ко-жної групи (рядок 010 — п. 2). 11. Метод оцінки нематеріальних активів, відображених у Балансі знос 012 1. Сума зносу нематеріальних активів на початок і кінець звітного року. 2. Сума зміни зносу нематеріальних активів у результаті переоцінки. 3. Сума зносу нематеріальних активів, які надійшли та вибули. 4. Iнші зміни суми зносу нематеріальних активів. 5. Рух зносу нематеріальних активів за групами і всереди-ні кожної групи (рядок 010 — п. 2). 6. Методи амортизації та діапазон строків корисного ви-користання нематеріальних активів. 7. Сума нарахованої амортизації Закінчення табл. 14.1 Статті бухгалтерського Балансу Код рядка Перелік показників та інформація, відображувана в примітках незавершене будівництво 020 1. Метод оцінки. 2. Структура незавершеного будівництва за видами (капі-тальні вкладення за елементами та витрати на придбання обладнання, що не потребує монтажу) і статтями витрат. 3. Рух незавершеного будівництва протягом звітного року Основні засоби: залишкова вартість 030 1. Залишкова вартість основних засобів за групами на по-чаток і кінець року: основні засоби (земельні ділянки, капітальні витрати на поліпшення земель, будинки, споруди та передавальні пристрої, машини та обладнання, транспортні засоби; ін-струменти, прилади, інвентар (меблі), робоча й продукти-вна худоба, багаторічні насадження, інші основні засоби); інші необоротні матеріальні активи (бібліотечні фонди, малоцінні необоротні матеріальні активи, тимчасові (не-титульні споруди), природні ресурси, інвентарна тара; предмети прокату)
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Статті формування власного капіталу» з дисципліни «Організація і методика аудиту сільськогосподарських підприємств»
