Налоговый учет операций, связанных с выбытием ценных бумаг
Порядок определения налоговой базы при выбытии ценных бумаг установлен ст. 280, 281 и 329 НК РФ. Основные принципы установления налоговой базы по операциям с ценными бумагами представлены ниже (см. таблицу).
Категория налогоплательщиков Категория ценных бумаг При наличии иных видовдеятельности обращающиеся наорганизованном рынкеценных бумаг не обращающиеся наорганизованном рынкеценных бумаг Инвесторы, не являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг Отдельная налоговая база определяется в Листе 05 налоговой декларации с кодом 1 Отдельная налоговая база определяется в Листе 05 налоговой декларации с кодом 2 Убыток по ценным бумагам не уменьшает прибыль по иным видам деятельности Профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность на организованном рынке ценных бумаг Определяется общая налоговая база по иным видам деятельности и по операциям с ценными бумагами. Все доходы и расходы отражаются в Листе 02 налоговой декларации. Лист 05 по операциям с ценными бумагами не заполняется Профессиональные участники рынка ценных бумаг, не осуществляющие дилерскую деятельность Налогоплательщик самостоятельно выбирает виды ценных бумаг (обращающихся на организованном рынке ценных бумаг или не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг), по операциям с которыми при формировании налоговой базы в доходы и расходы включаются иные доходы и расходы, определенные в соответствии с главой 25 НК РФ.По одному из видов ценных бумаг, по которому в соответствии с учетной политикой налоговая база определяется отдельно, заполняется Лист 05 декларации или с кодом 1, или с кодом 2. Если по этому виду ценных бумаг будет получен убыток, то на этот убыток не уменьшается налоговая база по другим операциям
Что касается порядка налогообложения инвесторов, не являющихся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, то читателям необходимо иметь в виду следующее: убыток по одному из видов ценных бумаг не уменьшает налоговую базу по другому виду ценных бумаг; убыток по любому виду ценных бумаг не уменьшает прибыль по другим видам деятельности. Но может ли убыток от иных видов деятельности уменьшать прибыль по иным видам деятельности? Минфин России считает, что может. В письме от 30.08.2007 N 03-03-06/1/614 отмечено, что согласно ст. 280 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций убытки от основной деятельности уменьшаются на сумму прибыли по операциям с ценными бумагами. Если величина убытка от основной деятельности превышает прибыль, полученную от операций с ценными бумагами, объекта обложения налогом на прибыль не возникает. Такой вывод финансового ведомства основан на общей конструкции ст. 280 НК РФ. Согласно п. 8 ст. 280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно, за исключением налоговой базы по операциям с ценными бумагами, устанавливаемой профессиональными участниками рынка ценных бумаг. Однако далее в п. 10 и 11 ст. 280 НК РФ говорится только об особом порядке признания убытка, полученного по операциям с ценными бумагами. Пунктом 2 ст. 274 НК РФ предусмотрено, что налоговая база по прибыли, облагаемой налогом по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 настоящего Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка. Прибыль от выбытия ценных бумаг облагается налогом на прибыль по общей налоговой ставке 24%. Но ст. 284 НК РФ, как отмечалось выше, не предусмотрен особый порядок учета прибыли. Поэтому позиция Минфина России основана на положениях НК РФ. Несмотря на это, некоторые налоговые органы по-прежнему считают, что прибыль по операциям с ценными бумагами должна облагаться налогом в полной сумме без уменьшения на сумму убытка по иным видам деятельности. Об этом свидетельствует арбитражная практика, которая неоднозначна. Приведем постановления арбитражных судов. 1. Постановления, в которых признано правомерным уменьшать прибыль по операциям с ценными бумагами на сумму убытка от иных видов деятельности: - постановления ФАС Уральского округа от 04.02.2004 N Ф09-71/04-АК, от 30.03.2006 N Ф09-2137/06-С7, от 05.07.2006 N Ф09-5818/06-С7,от 11.12.2006 N Ф09-10959/06-С7, от 04.05.2007 N Ф09-3120/07-С3; - постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.03.2005 N А05-8564/04-19; - постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.03.2007 N А74-3010/06-Ф02-1162/07. 2. Постановления, в которых признано неправомерным уменьшать прибыль по операциям с ценными бумагами на сумму убытка от иных видов деятельности: - постановления ФАС Волго-Вятского округа от 10.09.2007 N А43-995/2007-6-27, от 23.07.2007 N А43-4943/2007-35-100, от 23.04.2007 N А43-17598/2006-35-680, от 02.10.2006 N А17-4962/5-2005, от 21.11.2005 N А82-15599/2004-14. - ФАС Волго-Вятского округа был единственным судом, в котором сложилась устойчивая практика принятия решений не в пользу налогоплательщика. Точку в этом спорном вопросе поставил ВАС РФ. Постановлением Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 N 14908/07 установлено следующее. НК РФ предусмотрено ограничение относительно учета для целей налогообложения полученного налогоплательщиком убытка от операций по реализации ценных бумаг, как обращающихся, так и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. Подобного ограничения в отношении возможности уменьшения полученного дохода от операций с ценными бумагами на сумму убытка от основного вида деятельности НК РФ не содержит. Данный вывод следует из содержания ст. 315 НК РФ, согласно которой в расчет налоговой базы для исчисления налога на прибыль включаются выручка от реализации ценных бумаг и расходы, понесенные при их реализации. Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается только сумма убытка, в частности от операций с ценными бумагами, подлежащего переносу в порядке, предусмотренном ст. 283 настоящего Кодекса. Следовательно, уменьшение прибыли, полученной от операций с ценными бумагами, на сумму убытка, понесенного в результате основной деятельности, правомерно. Кстати, ФАС Волго-Вятского округа принял два решения в пользу налогоплательщика по другим вопросам, связанным с ценными бумагами. В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 29.06.2007 N А11-5378/2006-К2-23/419 говорится о том, что к собственным долговым обязательствам ст. 280 НК РФ не применяется. Определением ВАС РФ от 14.12.2007 N 13914/07 "Об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации" это постановление было признано соответствующим действующему налоговому законодательству. В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 22.05.2007 N А43-14904/2006-11-330 сделан вывод о том, что общехозяйственные расходы не подлежат отнесению на операции по реализации ценных бумаг и такие расходы включаются в состав расходов по основному виду деятельности. Минфин России в письме от 07.02.2005 N 03-03-01-04/1/154 также подтвердил, что общехозяйственные расходы для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль не распределяются и в Листе 05 декларации не отражаются. Это очень важно для организаций, которые не являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг, но занимаются только покупкой и продажей ценных бумаг от своего имени и за свой счет. Такие операции не требуют лицензии. Могут ли такие организации учитывать их как общехозяйственные расходы? Если могут, то в каком листе налоговой декларации они должны быть отражены, если в Листе 05 такие расходы не приводятся? В письме УМНС России по г. Москве от 03.10.2003 N 26-12/54533 разъяснено, что общехозяйственные расходы, удовлетворяющие требованиям ст. 252 НК РФ, принимаются в уменьшение дохода от реализации либо внереализационного дохода. Это означает, что такие расходы отражаются в Листе 02 декларации или по строке 030 "Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации", или по строке 040 "Внереализационные расходы". Если другого вида деятельности, кроме операций с ценными бумагами, организация не ведет, то в Листе 02 промежуточная налоговая база (стр. 100) может быть отрицательной. Но налоговая база для расчета налога на прибыль приводится по строке 120, то есть это общий результат с учетом прибыли от реализации и иного выбытия ценных бумаг, отраженной по строке 100 Листа 05 декларации. И если общая налоговая база положительная, то общехозяйственные расходы экономически обоснованы.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Налоговый учет операций, связанных с выбытием ценных бумаг» з дисципліни «Облік та оподаткування цінних паперів і часток»
