Учетные правовые нормы содержатся в различных нормативно-правовых актах, отличающихся друг от друга по уровню и виду органа, издавшего акт. Кроме того, во многих случаях нормативные акты носят комплексный характер, поскольку включают в свой состав положения, касающиеся различных сфер человеческой деятельности. В этом смысле под законодательством о бухгалтерском учете необходимо понимать совокупность нормативных актов и отдельных учетных правовых норм, регулирующих бухгалтерский учет. Системе законодательства о бухгалтерском учете, как и другим отраслям законодательства, свойственно деление на законы и подзаконные акты. Абзац 1 ст. 3 Федерального закона "О бухгалтерском учете" определяет, что "законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из настоящего Федерального закона, устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, других федеральных законов, указов Президента Российской Федерации и постановлений Правительства Российской Федерации". Основным нормативным актом по бухгалтерскому учету является Федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Все остальные нормативные акты по бухгалтерскому учету, принятые до вступления его в силу, действуют в части, не противоречащей ему. Принятие Федерального закона о бухгалтерском учете обеспечило единообразие учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями; составление и представление сопоставимой и достоверной информации об их имущественном положении, доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности. Правила этого Закона, касающиеся информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движении, были органически включены в систему российского законодательства, прежде всего гражданского, финансового, административного, налогового. Закон о бухгалтерском учете и изданные в его развитие правовые акты распространяются на все предприятия и организации, находящиеся на территории Российской Федерации, в том числе на филиалы и представительства иностранных фирм, если иное не предусмотрено международными договорами, заключенными Российской Федерацией. Это означает, что на предприятиях с иностранными инвестициями бухгалтерский учет ведется на основании российского законодательства. Предусмотренный же ст. 30 Закона об иностранных инвестициях параллельный учет в соответствии с положениями, действующими в стране 38 иностранного инвестора, должен осуществляться исключительно за счет последнего, и расходы на его ведение не могут включаться в себестоимость продукции предприятия с иностранными инвестициями. Закон о бухгалтерском учете является основным нормативным актом в системе законодательства, устанавливая единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации. Он имеет определяющее значение не только для указов Президента РФ и постановлений Правительства Российской Федерации, но и других федеральных законов, в которых вопросы бухгалтерского учета и отчетности рассматриваются попутно наряду с отнопЪ-ниями, входящими в основную тематику "отраслевого" закона. Правила, установленные Законом о бухгалтерском учете, как специальным законодательным актом, имеют приоритетное значение по сравнению с дис-позитивными нормами Гражданского кодекса Российской Федерации. Настоящий Федеральный закон имеет такое же значение и в отношении налогового законодательства, в том числе и будущего Налогового кодекса Российской Федерации, когда налогоплательщиком является организация. В том же случае, когда предпринимательская деятельность осуществляется без образования юридического лица, учет доходов и расходов ведется в порядке, установленном налоговым законодательством. Существенной особенностью этого Закона является то, что он создает методологические основы сбора, регистрации и обобщения информации, осуществляемых путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Наряду с обычными правовыми нормами, содержащими какое-либо правило поведения, условия их осуществления и санкцию за нарушение, закон вводит нормы методологического характера и нормы стандарты, устанавливая чисто профессиональные приемы и способы учета обобщенных данных бухгалтерского учета по определенным экономическим принципам (синтетический учет), учета на лицевых, материальных и иных аналитических счетах (аналитический учет), а также систематизированный перечень синтетических счетов бухгалтерского учета (план счетов). В соответствии с п. 1 ст. 5 Федерального закона общее методологическое руководство бухгалтерским учетом возложено на Правительство Российской Федерации. Это означает, что по вопросам методологии бухгалтерского учета не могут приниматься законы. Их определяют органы, которым предоставлено право утверждать: план счетов бухгалтерского учета и инструкцию по его применению, положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения и организации учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности. Нормативные акты и методо- 39 логические указания, издаваемые Минфином РФ, обязательны для исполнения всеми организациями, находящимися на территории Российской Федерации, включая предприятия с иностранными инвестициями. Под стандартами по бухгалтерскому учету в Федеральном законе понимаются как нормативные акты, утверждаемые органами государственной власти, так и приказы и другие акты федеральных органов исполнительной власти. Стандарты в понимании Федерального закона о бухгалтерском учете - это не нормативы, утверждаемые профессиональными объединениями бухгалтеров, как это бытует в ряде экономически развитых стран. В России возможность таких стандартов предусмотрена при осуществлении профессиональной деятельности участников рынка ценных бумаг (ст. 49 Закона о рынке ценных бумаг). Нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету могут издавать органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета. Сейчас такое право Законом о Центральном банке Российской Федерации предоставлено последнему. Исходя из ч. III п. 2 ст. 5 Закона о бухгалтерском учете, нормативные акты и методологические указания ЦБ России не должны противоречить нормативным актам и методологическим указаниям Минфина России, что означает приоритет последнего в области регулирования бухгалтерского учета. Итак, сопоставление содержания ст. 3 и 4 со ст. 5 Закона о бухгалтерском учете позволяет выделить два вида правовых норм, регулирующих учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций в процессе их деятельности: обычные нормы права и технические нормы. Последние хотя и основаны на нормах законодательства, но носят специфический характер, обусловленный особенностями математических действий с данными счетов синтетического и аналитического учета. Несоблюдение технических норм бухгалтерского учета не означает еще прямого, умышленного нарушения законодательства, а может лишь свидетельствовать о незнании или неправильном применении плана счетов, положений по бухгалтерскому учету. Нарушение этих обязательных правил, безусловно, ведет к искажению бухгалтерского учета, но может служить смягчающим обстоятельством при квалификации уголовно наказуемых деяний. Деление правил бухгалтерского учета на нормы законодательства и технические нормы имеет значение и для определения сведений, которые могут составлять коммерческую или служебную тайну. Бухгалтерская информация составляет служебную или коммерческую тайну, если она имеет действительную или потенциальную коммерческую ценность, к ней нет свободного доступа на законном основании и поэтому организация принимает меры к охране ее конфиденциальности. Очевидно, что информация, содержа- 40 щаяся в лицевых, материальных и иных аналитических счетах, составляет коммерческую тайну. Такой вывод следует из ст. 91 Закона об акционерных обществах. В ней говорится, что данные бухгалтерского учета не представляются акционерам. Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной. Лица, получившие доступ к такой информации, обязаны хранить коммерческую тайну (п. 4 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете). Организация, руководствуясь законодательством о бухгалтерском учете и нормативными актами, содержащими технические нормы, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей хозяйственной деятельности. Эти особенности должны быть отражены в приказе или распоряжении руководителя организации или лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета в организации, которые утверждают рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, другие документы учетной политики. Эти документы, а также процедуры кодирования, программы машинной обработки данных (с указанием сроков их использования) должны храниться организацией не менее 5 лет после года, в котором они использовались для составления бухгалтерской отчетности в последний раз (п. 2 ст. 17 Закона о бухгалтерском учете). Принятая организацией учетная политика должна вводиться с начала финансового года и применяться последовательно из года в год. Пересматривать ее можно лишь при существенном изменении законодательства или нормативных актов, содержащих технические нормы, а также при разработке самой организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или серьезном изменении условий ее деятельности. Например, организация отказалась от централизованного вывоза своей продукции автомобильным транспортом, а перешла на ее отпуск покупателям со своих складов. Основными задачами бухгалтерского учета, согласно Федеральному закону, являются формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении; обеспечение этой информацией для контроля за соблюдением законодательства при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью; за наличием и движением имущества и обязательств; использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами. Закон различает учетную информацию, предназначенную для внутреннего и внешнего пользования. Состав бухгалтерской отчетности, необходимой для инвесторов, кредиторов и других внешних пользователей, установлен ст. 13 Закона о бухгалтерском учете. Состав и формы бухгалтерской отчетно- 41 ста, предназначенной для руководителей, учредителей, участников и собственников имущества организации, устанавливают в соответствии с компетенцией органов управления данной организационно-правовой формы юридического лица. Бухгалтерская отчетность, необходимая для внутреннего пользования, не только не подлежит опубликованию, но имеет конфиденциальный характер. При предоставлении ее правоохранительным и контрольным органам последние могут быть привлечены к установленной законом ответственности в случае разглашения сведений, составляющих коммерческую или служебную тайну. При проведении инициативной кредиторской проверки организация не обязана предоставлять такую отчетность аудиторской фирме. Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут их руководители. Под последними в Законе о бухгалтерском учете понимаются руководитель исполнительного органа организации либо лицо, ответственное за ведение дел в организации. В обществе с ограниченной ответственностью создается коллегиальный и (или) единоличный исполнительный орган управления. Соответственно руководитель коллегиального органа или единоличный руководитель общества выступает в роли руководителя организации. Единоличный орган управления общества может быть избран также и не из числа участников общества с ограниченной ответственностью (п. 1 ст. 91 ГК РФ). Исполнительным органом общества может быть правление (дирекция) и (или) генеральный директор (директор). По решению общего собрания акционеров полномочия исполнительного органа могут быть переданы по договору другой коммерческой организации или индивидуальному предпринимателю (п. 3 ст. 103 ГК РФ). В производственном кооперативе исполнительными органами являются правление и (или) председатель правления (п. 1 ст. ПО ГК РФ). Унитарное государственное (муниципальное) предприятие возглавляет единолично руководитель, назначаемый собственником или уполномоченным им органом (п. 4 ст. 113 ГКРФ). Руководители организаций в зависимости от объема учетной работы могут учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером, либо ввести в штат должность бухгалтера или передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации или бухгалтеру-специалисту, а также вести бухгалтерский учет лично. В акционерных обществах и крупных производственных кооперативах могут возникнуть споры о выборе одной из упомянутых форм организации бухгалтерского учета. Эти споры должны разрешаться на заседании совета директоров акционерных обществ или наблюдательных советов производственных коопе- 42 ративов. Главный бухгалтер (бухгалтер) назначается на должность и освобождается от нее руководителем организации (п. 1 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете). Однако это правило не учитывает норм законов об отдельных видах коммерческих организаций и не согласуется, в частности, с Законом об акционерных обществах. Члены правления (дирекции), в том числе и главный бухгалтер, заключают контракты с обществом, с советом директоров (наблюдательным советом) акционерного общества (п. 3 ст. 69). В данном случае главного бухгалтера не назначают, а с ним заключают договор. Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, состояние бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Статус главного бухгалтера прямо предусмотрен ГК РФ, Законом о бухгалтерском учете, другими правовыми актами. Его нельзя заменить кем-то из членов коллегиального исполнительного органа хозяйственного общества или производственного кооператива или ввести вместо главного бухгалтера должность финансового директора или финансового менеджера. Именно главный бухгалтер, а не какое-то иное должностное лицо органа управления обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению (ч. III п. 3 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете). Что касается денежных и расчетных документов, то это положение Закона не вызывает никаких замечаний. Другое дело, что понимать под финансовыми и кредитными обязательствами. Согласно ст. 160 ГК РФ сделка должна быть оформлена документом, отражающим ее содержание и подписанным лицом или лицами, совершившими сделку. Таким лицом обычно является руководитель организации. Нормы гл. 42 "Заем и кредит" ГК РФ не требуют подписи главного бухгалтера при заключении кредитных договоров как обязательного условия их действительности. Следовательно, упомянутое положение Закона о бухгалтерском учете имеет применение внутри организации. Также как внутренние разногласия в рамках данной организации рассматриваются возражения главного бухгалтера по поводу законности осуществления тех или иных хозяйственных операций. Главный бухгалтер обязан письменно сообщить руководителю о неправомерности совершения хозяйст- 43 венной операции, хотя это не следует буквально из текста п. 4 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете. Но если не будет письменного возражения главного бухгалтера, ему будет трудно доказать свою позицию и тогда он разделит с руководителем ответственность за последствия осуществления такой операции. Закон о бухгалтерском учете отвел главному бухгалтеру (бухгалтеру) ведущее место в контроле за соблюдением законодательства при осуществлении хозяйственной деятельности организации, предоставив ему достаточные полномочия для проведения такого внутреннего контроля. Подобная регламентация законом прав и обязанностей главного бухгалтера обязывает его улучшить свою правовую подготовку, наладить более тесное сотрудничество с юридической службой. Особое внимание необходимо уделить оформлению хозяйственных операций первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, либо непосредственно после ее окончания. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления можно вносить лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций. Органы дознания, предварительного следствия и прокуратуры, суда, налоговой инспекции и полиции могут изымать первичные учетные документы на основании их постановлений в соответствии с законодательством. Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия (п. 8 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете). Следует иметь в виду, что постановление об изъятии первичных учетных документов принимается соответствующим правоохранительным органом, как правило, при наличии возбужденного уголовного дела. Только перечисленные выше органы имеют право изымать документы на основе принятых ими постановлений. Такими правами не обладают, например, контрольно-ревизионные управления Минфина России, органы санитарно-эпидемиологического контроля и т.д. Постановление об изъятии документов может быть обжаловано в вышестоящем органе или суде. Среди других законодательных актов, посредством которых осуществляется правовое регулирование бухгалтерского учета, необходимо отметить законы по отдельным видам налогов. Нормы этих законов, определяющие порядок формирования объектов налогообложения и исчисления самих налогов, составляют основу для учетного отражения налоговых обязательств. 44 Особую роль среди налоговых законов играет Закон "О налоге на прибыль предприятий и организаций". Этот Закон устанавливает правила исчисления финансовых результатов (прибыли, убытка) для целей налогообложения. В юридической практике постоянно возникают споры о соотношении норм налогового, гражданского и специального законодательства по бухгалтерскому учету для определения финансовых последствий как отдельных операций, так и всей деятельности. Причина этих споров объясняется не только несовпадением используемой терминологии, но и отсутствием четкой правовой концепции для разрешения возникающих коллизий. Представляется, что в таких ситуациях необЛь димо исходить из следующих соображений. Гражданское законодательство применяется для установления обстоятельств хозяйственной деятельности. Налоговое законодательство, которое не является самодостаточным, представляет собой вторичный уровень регулирования по отношению к гражданскому праву. Опираясь на гражданско-правовые нормы для установления обстоятельств хозяйственной деятельности, налоговое законодательство определяет, какие из этих обстоятельств имеют значение для налогообложения, и закрепляет правила их обобщения (группировки) для исчисления объектов налогообложения и сумм налогов. Учетное регулирование является вторичным как по отношению к гражданско-правовому, так и налоговому. Базируясь на обстоятельствах хозяйственной деятельности и на обстоятельствах налогообложения, законодательство по бухгалтерскому учету устанавливает правила их отражения в учетных документах. Вторым элементом системы законодательства по бухгалтерскому учету являются подзаконные нормативные акты. К их числу относятся указы Президента РФ, постановления Правительства РФ и нормативные акты министерств и ведомств РФ. Среди актов Правительства РФ по вопросам бухгалтерского учета в первую очередь следует отметить Постановление от 05.08.92 г. № 552 (с изменениями и дополнениями), утвердившее "Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли". Нормы данного Положения устанавливают правила для одного из этапов бухгалтерской деятельности - определения финансовых результатов. Указанное выше Положение носит общий характер. Текстом самого постановления Правительства, утвердившего Положение, предусмотрено, что особенности формирования себестоимости на предприятиях различных отраслей экономики, определяются соответствующими отраслевыми министерствами по согласованию с Министерством финансов РФ. Во исполнение этого указания отраслевыми министерствами подготовлены и изданы отраслевые инструкции, рекомендации и методические указания. 45 Особую роль в правовом регулировании бухгалтерского учета играют нормативные акты Министерства финансов. В соответствии с ч. 3 п. 2 ст. 5 Закона "О бухгалтерском учете" нормативные акты и методические указания других органов не должны противоречить соответствующим актам Министерства финансов. В настоящее время Министерством финансов изданы многочисленные нормативные акты, определяющие как общие правила ведения бухгалтерского учета, так и порядок отражения в учете конкретных операций с различными объектами гражданского оборота (основные средства, нематериальные активы, ценные бумага и т.д.), а также отдельных видов деятельности (лизинг, совместная деятельность и т.д.). Вплоть до принятия Федерального закона "О бухгалтерском учете" основным нормативно-правовым актом по бухгалтерскому учету являлось "Положение по бухгалтерскому учету и отчетности в Российской Федерации", утвержденное приказом Минфина РФ от 27.02.94 г. № 170. Это Положение содержит правовые нормы по наиболее общим вопросам бухгалтерского учета, конкретизирующим положения федерального закона. Указанное положение продолжает действовать в части, не противоречащей самому федеральному закону. Следует отметить, что в Российской Федерации применяются также отдельные нормативные акты бывшего СССР - с учетом внесенных в них изменений и дополнений. Важнейшим среди этих актов является План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Министерства финансов СССР от 01.11.91 г. № 56. Данные нормативные акты определяют основные правила счетного обобщения фактов хозяйственной деятельности.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО О БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ» з дисципліни «Судова (правова) бухгалтерія»
