Двойная запись в условиях компьютеризации бухгалтерского учета
Бухгалтерский учет как наука не только обобщает опыт, но и указывает пути дальнейшего развития. Бухгалтерский учет, возникнув на определенном этапе развития общества с целью отражения некоторого круга явлений хозяйственных процессов, постоянно развивается и совершенствуется. Требования, предъявляемые к бухгалтерскому учету на современном этапе, обусловили его дальнейшее совершенствование на пути к единой комплексной формализации в автоматизации. Совершенствование бухгалтерского учета, в том числе и форм его процедурной записи, в условиях применения компьютерной техники, было обусловлено рядом трудностей при ручной обработке данных. Процесс совершенствования учета в условиях применения современной компьютерной техники осуществляется по двум основным направлениям: 1) оптимизациясистемы учетной информации, которая заключается в повышении оперативности, аналитичности и объективности всей системы учетной информации на основе дальнейшего совершенствования методологии ведения бухгалтерского учета. При осуществлении этого направления в условиях применения компьютерных систем происходит решение следующих основных проблем (рис. 3.23).
-363-
2) совершенствование системы обработки учетных данных. При этом происходит решение следующих проблем (рис. 3.24).
Таким образом, совершенствование бухгалтерского учета в связи с широким применением современных компьютерных систем на сегодняшний день очень актуально. Оба рассмотренных направления совершенствования учета при применении компьютерной техники находятся в тесной взаимосвязи и взаимообусловленности. Автоматизация открывает перед бухгалтерским учетом широкие и многообещающие перспективы, но кардинально не изменяет его. Оптимизация разработки и функционирования в этих условиях бухгалтерского учета имеют серьезное значение для решения поставленного комплекса проблем. Но то, что бухгалтерский учет постепенно трансформируется, становясь более компьютеризированным, указывают подавляющее большинство специалистов. Так, по мнению Д. Чистова "компьютерный учет представляет собой особую форму бухгалтерского учета, при которой принципиально меняются технология отражения операций, назначение и смысл учетных регистров - из первичных форм обобщения и группировки информации они превращаются в выходные формы аналитической направленности" [142, с. 87]. -364-
"Автоматизированный учет, - отмечает К.Н. Нарибаев, - должен базироваться на соответствующих теоретических предпосылках и организационных принципах..." [191, с. 26]. Таким образом, несоответствие действующей системы бухгалтерского учета возможностям быстродействующих компьютерных систем требует системного, комплексного подхода к решению методологических проблем бухгалтерского учета, глубоких исследований его теоретических основ и организационных особенностей. Результатом чего будет получение наибольшей эффективности от разработки гибких теоретикометодологических основ системы бухгалтерского учета. Для реализации возможностей комплексной автоматизации учетных функций на компьютере, необходимым является пересмотр именно методологии бухгалтерского учета. Об этом отмечают К.Э. Каллас: "практическое применение вычислительных машин и теории обработки информации в учете требует пересмотра теоретических и методологических основ последнего" [129, с. 15]; а также СИ. Волков, Т.А. Краева, В.П. Савин: "при разработке методологии автоматизированного учета необходимо уточнить и согласовать основные положения метода бухгалтерского учета и возможности ЭВМ с целью устранения тех недостатков, которые имелись в рассмотренных вариантах" [59, с. 78]. При применении компьютерной техники организация бухгалтерского учета рассматривается как взаимосвязанная технология сбора, обработки и получения сводной учетной информации как системы, отражающей приемы и способы организации, обобщения информации аналитического, синтетического учета и составления отчетности. Таким образом, система отражает организационный комплекс функционально связанных между собой элементов, каждый из которых необходим при выполнении некоторой операции для достижения определенной цели. В бухгалтерском учете основными методологическими приемами организации бухгалтерского учета являются документирование, система счетов, двойная запись на счетах и баланс; все они имеют многолетнюю историю. О большом значении этих элементов метода бухгалтерского учета, в условиях его автоматизации, отмечают большинство -365-
- авторов. Но наиболее важным является вопрос о сохранении двойной записи на счетах бухгалтерского учета. По поводу применения двойной записи в условиях автоматизированной системы бухгалтерского учета (АСБУ) авторы имеют различные мнения. Существует мнение о том, что такие элементы метода бухгалтерского учета как счета и двойная запись являются устаревшими, что они не выполняют своего назначения при АСБУ. Оппонентами в дискуссии по поводу сохранения двойной записи в условиях АСБУ, возникшей в экономической литературе, являются A.B. Власов, И.И. Каракоз и др. Так, в частности, проф. И.И. Каракоз считает, что "сложной и спорной представляется роль двойной записи как метода отражения хозяйственных операций в учете" [131, с. 9]. Свою мысль автор аргументирует тем, что двойная запись в условиях применения компьютерной техники не может обеспечить правильности учета, что приводит к необходимости ввести новую оперативно-комплексную форму бухгалтерского учета, основой которой будет выступать система оперативного, а не бухгалтерского учета. По мнению A.B. Власова "синтетические показатели должны строиться на базе аналитических" [56, с. 17], а поскольку последние и при отсутствии компьютерной техники якобы "образуются без помощи бухгалтерских счетов" [56, с. 17], то автор вообще считает, что "в условиях ИВЦ1 использование принципа двойной записи на бухгалтерских счетах нецелесообразно" [56, с. 17]. Сторонниками сохранения двойной записи при отражении хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в условиях применения компьютерных систем являются Б. Алахов [4], СИ. Волков, Т.А. Краева, В.П. Савина [59], О.В. Голосов [81], A.A. Додонов [104], В.В. Ефетов [112], О.В.Козлова [3], В.И. Подольский, О.М. Островский [214], Н.М. Тригор, Н.Г. Чумаченко [298] и др. Названные авторы интерпретируют двойную запись в соответствии с требованиями современной эпохи и условий функционирования бухгалтерского учета при использовании компьютерных технологий. "Автоматизированный бухгалтерский учет, - указывают Э.А. Умнов и М.А. Шакиров, - сохраняет основные элементы метода, присущие данной 1 ИВЦ - информационно-вычислительный центр. - 366 -
функции управления, такие, как документирование, инвентаризация, калькуляция, стоимостная оценка, система счетов и двойная запись, балансовое обобщение и отчетность. Однако каждый из элементов получает дальнейшее развитие, направленное на повышение оперативности и достоверности данных бухгалтерского учета" [287, с. 261]. Проф. К.Н. Нарибаев считает дискуссию о сохранении или ликвидации двойной записи при автоматизации бухгалтерского учета безосновательной. Ученый отмечает, что: "...одноразовое введение исходных данных, создание единого информационного потока не возражают двойственности хозяйственных операций и взаимосвязи между ними. Изменилась только техника их отражения в бухгалтерском учете" [192, с. 55]. і Детальный анализ позиций авторов относительно сохранения двойной записи в условиях применения компьютерных систем был проведен СИ. Волковым. Исследователь отмечает, что: "имеет место подмена вопроса: поиски нового способа обобщения и группировки хозяйственных операций отождествляются с попыткой отказа от принципа двойственности вообще" [58, с. 63]. Сам автор акцентирует внимание на сохранении двойной записи при компьютеризации бухгалтерского учета, которая, как указывает ученый, является выражением объективно обусловленной двойственности объектов бухгалтерского учета. По мнению В.П. Савина и Т.А. Краева сущность двойной записи вытекает из специфических особенностей метода бухгалтерского учета, необходимости обеспечения балансового обобщения показателей, отражающих движение хозяйственных средств во взаимосвязи с их назначением и источниками формирования. Именно поэтому ученые также акцентируют внимание на сохранении и широком применении двойной записи в условиях компьютеризации бухгалтерского учета, они отмечают: "Одним из основных вопросов, связанных с поиском рационального способа организации бухгалтерского учета в условиях машинной обработки информации, является проблема конкретизации работы механизма двойного отражения каждого хозяйственного акта на машинных носителях информации" [244, с. 33]. Все эти противоречия свидетельствуют об отсутствии единого мнения относительно определения и классификации счетов, а также определения -367-
двойной записи, их места в автоматизированной системе бухгалтерского учета. Подходы некоторых авторов к компьютеризации бухгалтерского учета являются односторонними, поскольку в них утрачен комплексный подход к системе бухгалтерского учета в целом. Мы полностью согласны с мнением Г.Д. Бермана и Н.Е. Посредникова, которые указывают на то, что "нельзя согласиться с некоторыми высказываниями о растворении бухгалтерского учета в общей информационной системе и об утрате им своей автономности и законченности. Сохраняется сам метод бухгалтерского учета: двойная запись, связь между синтетическим и аналитическим учетом, роль баланса в контроле правильности учетных записей и т.п." [63, с. 31]. В условиях ручной обработки данных бухгалтерского учета счета выступают материальными носителями, с присущими им дебетом и кредитом. Однако в условиях компьютеризации бухгалтерского учета первичные данные накапливаются на машинных носителях информации и обрабатываются в компьютерных системах. Таким образом, счета как бы теряют признаки материального носителя информации в их теоретическом понимании. В условиях применения компьютерной техники счета бухгалтерского учета имеют определенную информационную характеристику, которая указывает на то, какие объекты регистрируются в бухгалтерском учете. Они выступают группировочным признаком качественной определенности отражаемых в нем хозяйственных операций. Однако счета образовывают единую систему бухгалтерского учета именно благодаря двойственному отражению данных бухгалтерского учета, выраженному посредством двойной записи. Последняя придает бухгалтерскому учету системный характер, обеспечивает формирование и агрегирование информации об объектах бухгалтерского учета на счетах. Таким образом, счетам присуща двойная запись так же, как и последняя не используется вне системы счетов бухгалтерского учета. Использование в бухгалтерском учете компьютерных систем стало предпосылкой для создания новых технических возможностей и пересмотра наших взглядов на сущность и содержание не только двойной записи, но и системы счетов бухгалтерского учета. -368-
Счета бухгалтерского учета даже в условиях обработки экономической информации на компьютере останутся необходимым условием и средством научно-обоснованной классификации объектов бухгалтерского учета. Так, в частности, болгарские экономисты Н. Градев, Г. Генов и -А. Порязов отмечают: "Система счетов является довольно рационально построенным кодом мысленного отражения и систематизации данных о состоянии и движении хозяйственных средств. Это качество счетов сохраняется и при машинной обработке информации и при использовании ЭВМ" [87, с. 54]. Хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета в условиях применения компьютерной технологии отражаются как накопление цифровых показателей, с присущими им знаками плюс или минус, поэтому информация, сформированная в компьютере, должна быть удобной для восприятия, что обуславливает необходимость сохранения двойственной характеристики информации. Таким образом, даже в условиях автоматизации бухгалтерский учет фиксирует хозяйственные процессы, приводящие к увеличению или уменьшению каждого отдельного объекта учета, при этом сохраняется существующая экономическая двойственность каждой хозяйственной операции, что выступает причиной сохранения двойной записи. Поэтому мы считаем, что нецелесообразно отказываться от двойной записи, поскольку именно она, по справедливому высказыванию проф. A.A. Додонова, является: "...альфой и омегой всей системы бухгалтерского учета, обеспечивающая автоматизм получения в любой момент балансовых данных о составе средств предприятия и источниках их формирования" [104, с. 9]. Еще в 1975 г. В.П. Савин и ТА. Краев писали, что для того, чтобы устранить противоречие между основными положениями метода бухгалтерского учета и возможностями компьютерных систем необходимо разработать методологию обработки учетной информации, ориентированную именно на компьютерную форму бухгалтерского учета. Такую же мысль поддерживают и проф. В.Ф. Палий и проф. Я.В. Соколов: "Важным моментом дальнейшего совершенствования методики двойной записи на счетах с использованием ЭВМ является исследование форм отражения связей, порождаемых хозяйственными операциями на счетах бухгалтерского учета" [204, с. 138-139]. -369- 171
В период бурного прогресса компьютерных технологий никаких изменений в порядке и способах обработки учетной информации, в частности относительно элементов метода бухгалтерского учета, не произошли. Внедрение современной вычислительной техники требует совершенствования методологии обработки учетной информации и методики реализации элементов метода бухгалтерского учета, в том числе счетов и двойной записи, так, чтобы они в полной мере отвечали требованиям применения данных технических средств в процессе управления деятельностью предприятия. Сохранение счетов и двойной записи в условиях компьютеризации бухгалтерского учета является необходимым, поскольку именно эти элементы метода образуют основные методологические приемы, обеспечивающие комплексность обработки экономической информации. По нашему мнению, широкое применение современной компьютерной техники не устраняет необходимость отражать на счетах бухгалтерского учета посредством двойной записи изменения в составе хозяйственных средств и их источников, поскольку даже при АСБУ сохраняется сущность и причины возникновения двойной записи, то есть сохраняется объективно существующая экономическая двойственность, присущая каждой хозяйственной операции, происходящей на предприятии. При этом изменения произойдут только в механизме отражения хозяйственных операций, которые будут выражены в одновременной фиксации движения хозяйственных средств на двух соответствующих счетах. "При этом, - по справедливому утверждению С.И. Волкова, Т.А. Краева, В.П. Савина, имеет место не просто дублирование отражения исходного сообщения, а формирование новых показателей на базе исходных" [59, с. 76]. Актуальность данной задачи и принципиальная возможность ее решения отмечались во всех трудах, начиная от использования компьютерных технологий первого и второго поколений до сложных проектов комплексной автоматизации. Так, в исследованиях, проведенных Б. Алаховым [4], СИ. Волковым, Т.А. Краевым, В.П. Савиным [59], А.Т. Гершенгориным [79], В.В. Ефетовым [112], В.И. Исаковым, В.И. Подольским [128], К.Э. Калласом [129], О.В. Козловой [3], -370-
К.Н. Нарибаевым [192], В.Ф. Палием, Я.В. Соколовым [206], Н.М. Тригором, Н.Г. Чумаченком [298], особое внимание уделяется конкретизации механизма двойного отражения хозяйственных операций на машинных носителях информации в условиях применения компьютерной техники. Механизм действия двойной записи в условиях АСБУ реализовался приведенными выше авторами в такой последовательности: независимо от способа регистрации хозяйственных операций их описание на машинных носителях содержало информацию, необходимую для последующей котировки2 чаще всего в виде шифра совершившейся операции, заполняемого бухгалтером вручную. Процедура присвоения бухгалтерских проводок операциям осуществляется на основе матрицы взаимосвязи шифров хозяйственных операций и корреспонденции счетов. По мнению проф. К.Н. Нарибаева "матричная организация учетной информации оказывает содействие дальнейшему совершенствованию автоматизации процессов сохранения и обработки, систематизации и обобщения учетных данных с помощью ЭВМ при полном сохранении двойной записи в учете" [191, с. 29]. Ученый указывает на то, что матричная форма фиксации в бухгалтерском учете данных является "наиболее удачной формой реализации двойной записи при автоматизированном учете" [192, с. 56]. Исследуя матричный способ фиксации ФХЖ в условиях АСБУ СИ. Волков, Т.А. Краева и В.П. Савин указали на его недостаток: "Из-за большой избыточности данных в массивах учетной информации реализация этих предложений практически малоэффективна и во многих чертах напоминает процесс механизации, дублирующий немеханизированные варианты" [59, с. 77-78]. Для устранения этого недостатка СИ. Волков, Т.А. Краева и В.П. Савин предложили отражать изменения, происходящие в хозяйственной деятельности предприятия, на основе формирования описаний хозяйственных операций, адекватных записям хозяйственных операций в счетном плане за тот же период времени. Таким образом, совершенствование методики бухгалтерского учета в условиях применения компьютерных систем заключалось: - 371 - 17*
1) в введении в связи с потребностями автоматизации процесса контировки понятия регламентированных хозяйственных операций, находящихся вне реального процесса кругооборота средств. Каждой регламентированной хозяйственной операции соответствовала пара корреспондирующих счетов; 2) в разработке нормализованного описания хозяйственных операций с учетом специфики отражаемых объектов бухгалтерского учета. Весь процесс проектирования процесса автоматизации бухгалтерского учета СИ. Волков, Т.А. Краева и В.П. Савин разбивают на семь этапов (табл. 3.10). Таблица 3.10 Этапы проектирования процесса автоматизации бухгалтерского учета
M этапа Характеристика этапа I Исследование плана счетов, соответствующего действующей практике ведения бухгалтерского учета на конкретном предприятии II Разработка полного перечня возможных корреспонденции счетов и соответствующее описание регламентированных хозяйственных операций III Разработка обобщенного нормализованного описания хозяйственных операций, отвечающих специфике изменений в рассматриваемых хозяйственных процессах IV Приведение описания регламентированных операций к нормализованному виду V Приведение к нормализованному виду описания первичных хозяйственных операций, полученного при исследовании существующих информационных потоков VI Установление соответствия нормализованных описаний хозяйственных операций описанию регламентированных операций VII Уточнение набора значений элементов нормализованного описания хозяйственных операций (кода операций) для каждой корреспонденции счетов Соблюдение этих этапов при автоматизации учета, по мнению СИ. Волкова, Т.А. Краева и В.П. Савина, позволит: "обеспечить полное соответствие номенклатуры объектов учета необходимому уровню обобщения информации; заменить хронологический учет операций учетом их во времени в едином процессе; автоматизировать отражение хозяйственных операций на машинных носителях; значительно упростить схему документооборота; расширить возможность применения 2 Контировка - это процесс установления соответствия описания первичных хозяйственных операций, отражающих изменения в объектах хозяйственной деятельности предприятия, корреспонденциям балансовых счетов. -372-
регистраторов сбора первичной информации, приблизив их к месту совершения хозяйственных операций; повысить оперативность бухгалтерского учета; сократить объем массивов первичного учета; повысить роль нормативно-справочной информации при решении учетных задач; уменьшить трудоемкость алгоритма составления отчетных форм и баланса; облегчить труд работников бухгалтерии" [59, с. 90, 93]. О том, что наиболее традиционной формой записи систематизированных данных бухгалтерского учета является таблица, отмечал также А.Т. Гершенгорин. Табличная модель построения базы данных3 бухгалтерского учета, предложенная им, представляла собою модифицированную шахматную форму систематической записи следующего построения [79, с. 32] (табл. 3.11). Таблица 3.11 Табличная модель построения базы данных
База данных синтетического учета Строки данных Основные синтетические и аналитические счета, хронологические показатели Столбцы данных
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Двойная запись в условиях компьютеризации бухгалтерского учета» з дисципліни «Подвійний запис в бухгалтерському обліку: історико-теоретичний аспект»
