Формирование информации о расчетах по налогу на прибыль
Правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций установлены в Положении по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02), утвержденному приказом Минфина РФ от 19.11.02 г. №114. Оно введено в действие, начиная с отчетности за 2003 г., и не применяется кредитными, страховыми организациями и бюджетными учреждениями. Положение может не применяться субъектами малого предпринимательства, поэтому организации, относящиеся к малым, должны предусмотреть в учетной политике в целях бухгалтерского учета применяют они указанное Положение или нет. В нем приведена взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации (далее - бухгалтерская прибыль (убыток)), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период (далее -налогооблагаемая прибыль (убыток)), рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. В результате применения различных правил признания доходов и расходов в целях бухгалтерского учета и налогообложения между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода образуется некоторая разница. В соответствии с ПБУ 18/02 эта разница включает как постоянные, так и временные разницы. Постоянные разницы - доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы но налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Состав и причины их возникновения определены в указанном Положении. К ним, в частности, относят превышение фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам, ограничения по нормам принятия в целях налогообложения суточных, представительских расходов, расходов на страхование и др. Организация должна отражать эти разницы обособленно, причем она самостоятельно определяет порядок учета, первичные документы и регистры, в которых фиксируются такие разницы. Наличие постоянной разницы приводит к постоянному налоговому обязательству. Под постоянным налоговым обязательством понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете 99 «Прибыли и убытки», для чего в соответствии с ПБУ 18/02 организация должна открыть отдельный субсчет «Постоянное налоговое обязательство»: Д-т сч. 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство» К-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль". Временные разницы - доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах. Они приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. При этом различают две составляющие отложенного налога, которые квалифицируются в зависимости от вида временной разницы. Так, в ПБУ 18/02 введены понятия «отложенного налогового актива» и «отложенного налогового обязательства» как двух частей отложенного налога на прибыль. Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на: вычитаемые временные разницы; налогооблагаемые временные разницы. Вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница). Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы образуются в результате применения разных способов расчета амортизации, признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения и по другим причинам, определенным в указанном ПБУ. Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налогового актива. Отложенный налоговый актив - та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы определяются как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Для отражения в учете отложенных налоговых активов организация должна предусмотреть отдельный синтетический счет по учету отложенных налоговых активов. При этом аналитический учет необходимо организовать по видам активов, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница. В бухгалтерском учете на величину отложенного налогового актива делают запись: Д-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы" К-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль". На уменьшение (погашение) суммы отложенного налогового актива - Д-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль" К-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы". Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается на счет 99 "Прибыли и убытки" в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки" К-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы". Налогооблагаемые временные разницы, напротив, приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения; признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу и прочих аналогичных различий. Налогооблагаемые временные разницы вызывают появление отложенных налоговых обязательств. Отложенное налоговое обязательство - та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые обязательства равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Для отражения отложенных налоговых обязательств в бухгалтерском учете организация должна открыть отдельный синтетический счет. При этом в аналитическом учете отложенные налоговые обязательства учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница. В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство отражают в корреспонденции: Д-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль" К-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства". По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства. Такие операции в бухгалтерском учете будут оформляться записями: Д-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства" К-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль". Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается бухгалтерской записью: Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки" К-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства". Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" введены понятия "условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль" и "текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка)". Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль -сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка). Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль рассчитывается как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством на отчетную дату. Для учета условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль следует открыть субсчет к счету 99 "Прибыли и убытки", который можно назвать, как "Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль". Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете: Д-т сч. 99, субсчет "Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль" К-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль". Сумма начисленного условного дохода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете: Дт сч.68, субсчет "Налог на прибыль" К-т сч. 99, субсчет "Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль". Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) - налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода. При отсутствии постоянных разниц и временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход (условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль (текущему налоговому убытку). Для определения суммы текущего налога на прибыль необходимо скорректировать величину условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль. Корректировка выполняется следующим образом: (+ -)Условный расход (условный доход) + постоянное налоговое обязательство + отложенный налоговый актив - отложенное налоговое обязательство = текущий налог на прибыль. При составлении бухгалтерской отчетности организации должны: отразить в бухгалтерском балансе в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства соответственно. При этом организации имеют право отражать в бухгалтерском балансе и сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства при выполнении условий, записанных в п. 19 ПБУ 18/02; отразить в отчете о прибылях и убытках постоянные налоговые обязательства, отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток); раскрыть информацию о видах разниц, их суммах, сумме условного расхода (дохода) при наличии постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) за каждый отчетный период должен признаваться в бухгалтерской отчетности в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога. Рассмотрим пример определения условного расхода и текущего налога на прибыль в бухгалтерском учете на примере результатов деятельности некоторой организации. Пример. При составлении бухгалтерской отчетности за 2003 г. ЗАО "Кедр" получило прибыль в бухгалтерском учете в размере 347 800 руб. Эта сумма отражена и в отчете о прибылях и убытках. Ставка налога на прибыль - 24%. При расчете налога на прибыль были проанализированы и рассчитаны разницы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли (убытка) от бухгалтерской прибыли (убытка). 1. Постоянная разница образовалась из-за разного порядка признания расходов на долгосрочное страхование жизни работников в бухгалтерском учете и налогообложении прибыли. Совокупная сумма взносов ЗАО, выплаченная по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, составила 68 600 руб. В бухгалтерском учете эти расходы признаются при расчете себестоимости реализуемой продукции. Сумма расходов на оплату труда - 380 ООО руб. В соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ в целях налогообложения суммы взносов на страхование принимаются в размере, не превышающем 12% суммы расходов на оплату труда, т.е. в размере 45 600 руб. (380 000 • 12%). Указанные расходы превысили предел, установленный в ст. 255 гл. 25 НК РФ, на сумму 23 000 руб. Эта цифра является основой для расчета постоянного налогового обязательства. 2. Временные разницы. 2.1. Вычитаемая временная разница возникла из-за разного способа учета коммерческих расходов (издержек обращения) в бухгалтерском учете и на- логообложении . Один из видов деятельности ЗАО "Кедр" - оптовая торговля. В соответствии с учетной политикой в целях бухгалтерского учета издержки обращения, включающие и транспортные расходы, связанные с приобретением товаров, относятся к издержкам обращения и списываются единовременно в отчетном периоде в полном объеме, а в целях налогообложения эти расходы распределяются на остаток товаров на складе. В результате возникает временная разница, которая приводит к уменьшению суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет в следующем отчетном периоде. В частности, по данным бухгалтерского учета сумма издержек обращения составила 456 000 руб., в том числе транспортные расходы по доставке приобретенных товаров - 180 000 руб. В целях налогообложения была рассчитана сумма транспортных расходов, приходящаяся на остаток товаров на складе, которая была равна 50 000 руб. В уменьшение налогооблагаемой прибыли были списаны издержки обращения в сумме 406 000 руб. Вычитаемая временная разница составила 50 000 руб.(456 000 - 406 000). На основе этой цифры рассчитана величина отложенного налогового актива. 2.2. Налогооблагаемая временная разница возникла из-за различий в порядке начисления амортизации основных средств. В бухгалтерском учете срок полезного использования по приобретенным основным средствам определен исходя из технических характеристик и данных производителя. В налоговом учете срок полезного использования таких основных средств исчисляется в соответствии с постановлением Правительства РФ № 1 от 01.01.02 г. Амортизационные отчисления по таким объектам в бухгалтерском учете составили 89 900 руб., в целях налогообложения - 128 000 руб. В этом случае будет иметь место налогооблагаемая временная разница, которая составит 38 100 руб. (128 000 - 89 900).
Эта сумма явилась базой для расчета отложенного налогового обязательства. На основе приведенных данных были исчислены необходимые показатели для расчета текущего налога на прибыль и выполнены бухгалтерские записи: условный расход по налогу на прибыль - 83 472 руб. (347 800 руб. • 24%). На эту сумму была сделана бухгалтерская запись: Д-т сч. 99, субсчет "Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль" 83 472 руб. К-т сч. 68, субсчет 1 "Налог на прибыль 83 472 руб.; постоянное налоговое обязательство - 5520 руб. (23 ООО руб. • 24%). При этом выполнена бухгалтерская запись: Д-т сч. 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство" 5520 руб. К-т сч. 68, субсчет 1 "Налог на прибыль" 5520 руб.; отложенный налоговый актив - 12 000 руб. (50 000 руб. ■ 24%). Сумма отложенного актива оформлена бухгалтерской записью: Д-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы" 12 000 руб. К-т сч. 68, субсчет 1 "Налог на прибыль" 12 000 руб.; отложенное налоговое обязательство - 9144 руб. (38 100 руб. • 24%). Эта сумма была оформлена бухгалтерской записью: Д-т сч. 68, субсчет 1 "Налог на прибыль" 9144 руб. К-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства" 9144 руб.; текущий налог на прибыль - 91 848 руб. (83 472 руб. + 5520 руб. + + 12 000 руб.-9144 руб.). Эта сумма соответствует остатку на субсчете "Налог на прибыль" к счету 68 "Расчеты по налогам и сборам". Остаток на счете 99 сложится из остатков на двух субсчетах "Постоянное налоговое обязательство" и "Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль".
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Формирование информации о расчетах по налогу на прибыль» з дисципліни «Бухгалтерський облік в організаціях»
