ПЛАН 1. Поняття аудиторського звіту і його структура. 2. Види аудиторських висновків. Аудиторський звіт (Audit report) — звіт, який готується ауди-тором за результатом перевірки фінансової звітності клієнта. Од-нак в економічній літературі під назвою аудиторського звіту ро-зуміють два, дуже близькі, але водночас і відмінні аудиторські документи — звіт і висновок. Аудиторський звіт — це ширший за змістом документ, основні положення якого обумовлюються угодою між аудитором і підприємством — замовником аудиту. Цей документ складається тільки для замовника, тоді як ауди-торський висновок, про який детальніше піде мова далі, надаєть-ся широкому колу користувачів. Аудиторський звіт повинен мати такі обов’язкові дані: І. Загальна частина (вступ): — Назва документа і назва клієнта. — Місце і дата складання. — Назва аудиторської фірми, її адреса, номер дозволу (ліцен-зії), коли і на який період видано ліцензію, реєстраційний номер фірми, її банківські реквізити, прізвище, ім’я та по батькові ауди-торів, які звітуються (якщо звітує самостійно працюючий ауди-тор, то в цій частині звіту він вказує також номер і термін дії сер-тифіката, стаж). — Період, за який проводилася перевірка звітності. — Склад, перелік фінансових звітів та інших документів, які перевірялися. — Посилання на існуючі стандарти, нормативні та інші доку-менти, якими керувався аудитор під час аудиту. II. Аналітична частина, в якій дається чіткий перелік ділянок діяльності клієнта, перевірених суцільним і вибірковим методом, описуються результати перевірки стану обліку, внутрішнього ко-нтролю на підприємстві, вказуються факти недоліків і порушень в організаціях, які завдали або можуть завдати шкоди інтересам власників, державі або третім особам. Окремо вказуються ті не-доліки та порушення, які не були виправлені за час аудиторської перевірки, а також рекомендації аудитора та аналітичний огляд діяльності підприємств. III. Підсумкова частина, яка, по суті, містить думку аудитора про перевірену фінансову звітність (Audit opinion) і яку зазвичай називають аудиторським висновком, якщо вона оформлена окре-мим офіційним документом, тобто засвідченим підписом і печат-кою аудитора (аудиторської фірми). За структурою аудиторський висновок має такі елементи: — Заголовок документа (назва документа, посилання на те, що він складений незалежним аудитором, назва клієнта та користу-вачів висновку). — Вступ (перелік фінансової звітності, яка перевірена, та пе-ріод діяльності, охоплений цією звітністю; вказівки про те, що за фінансову звітність несе повну відповідальність керівництво під-приємства-клієнта, а аудитор несе відповідальність за свою дум-ку про цю звітність). — Масштаб перевірки — опис масштабу аудиту, змісту про-ведених робіт, методів і підходів, використаних аудитором під час перевірки відповідно до законодавства та нормативів аудиту; вказівки на те, що аудиторську перевірку сплановано і проведено з достатнім рівнем впевненості, що у фінансовій звітності немає суттєвих помилок. — Думка аудитора про перевірену фінансову звітність. — Дата, підпис, адреса аудиторів. Детальна структура аудиторських висновків розглядатиметься на практичних заняттях за видами висновків. Аудиторські висновки бувають чотирьох видів: 1) безумовний (позитивний) — коли аудитори отримали всю необхідну інформацію для перевірки фінансової звітності і ця ін-формація відображає реальний стан речей, а фінансова звітність складена з дотриманням бухгалтерських принципів та облікової політики і не містить в собі суперечностей щодо змісту, а також складена за встановленою формою; 2) умовний (із застереженням) — коли в аудитора є непевність через обмеження в його роботі, недостатність інформації чи коли наслідки якихось ситуаційних обставин неможливо точно спрогно-зувати або незгода аудитора з певними діями клієнта в галузі облі-кової політики (недотримання чинного законодавства, неприйняття застосування систем бухобліку і фінзвітності та ін.) У даному випа-дку аудиторський висновок буде умовно-позитивним, якщо непев-ність або незгода аудитора є не суттєвою (не фундаментальною); 3) негативний висновок — коли непевність або незгода є фун-даментальними; 4) відмова від надання висновку оформляється документом у разі неможливості на підставі отриманої інформації (доказів) сформулювати думку про фінансову звітність підприємства. Зразки основних видів аудиторських висновків, наведено нижче. ЗРАЗОК БЕЗУМОВНО-ПОЗИТИВНОГО АУДИТОРСЬКОГО ВИСНОВКУ Аудиторський висновок незалежної аудиторської фірми «Аудит» про результати перевірки ТОВ «Стиль» Керівництву ТОВ «Стиль» Ми перевірили баланс ТОВ «Стиль» станом на 01.10.2001 р. та звіт про прибутки та збитки (форма 2), а також декларацію про прибуток, звітні форми, які характеризують зміни фінансового стану ТОВ «Стиль» за дев’ять місяців 2001 р. та 2000 р. Відповідальність за цю звітність несе керівництво товариства. У наші обов’язки входить підго-товка висновку за даними аудиторської перевірки цієї звітності. Перевірку здійснено відповідно до нормативів аудиту, що діють в Україні, згідно з якими ми спланували та провели аудиторську перевірку з метою збирання достатніх доказів того, що фінансові звіти ТОВ «Стиль», яке перевіряється, не містять суттєвих помилок. З використанням тестів перевірено інформацію, що підтверджує цифровий матеріал, який покла-дено в основу звітності. Під час аудиторської перевірки проаналізовано бухгалтерські принципи, які використовувались підприємством, розгляну-то принципи оцінки матеріальних статей балансу, застосовані керівницт-вом ТОВ «Стиль» та звітність у цілому. Ми вважаємо, що зібраної під час перевірки інформації достатньо для складання висновку. Ми підтверджуємо, що надана інформація дає справжнє і повне уяв-лення про реальний склад активів та пасивів суб’єкта перевірки. Госпо-дарсько-фінансова діяльність здійснюється відповідно до чинного зако-нодавства. Прийнята система бухгалтерського обліку на ТОВ «Стиль» відповідає законодавчим та нормативним вимогам. Звітність складена за справжніми даними бухгалтерського обліку та достовірно відображає в усіх суттєвих аспектах фактичний фінансовий стан товариства на 01.10.2001 р. та на 01.01.2000 р., за наслідками операцій за період з 01.01.2000 р. до 31.12.2000 р. та з 01.01.2001 р. до 30.10.2001 р. Адреса: Директор фірми «Аудит» __________________________________________
ЗРАЗОК УМОВНО-ПОЗИТИВНОГО АУДИТОРСЬКОГО ВИСНОВКУ (Є НЕФУНДАМЕНТАЛЬНА НЕЗГОДА) Аудиторський висновок незалежної аудиторської фірми «Аудит» про результати перевірки ТОВ «Стиль» Співвласникам товариства Під час перевірки встановлено, що операції з ліквідації філій під-приємства здійснені (оформлені) з порушеннями встановленого поряд-ку через неплатоспроможність та незабезпеченість резервів для покрит-тя заборгованості. Детальніше наведені факти розглянуто у звіті аудиторів, поданому керівництву ТОВ окремим документом. У зв’язку з цим аудитор вважає за можливе підтвердити, що за винятком загальних обмежень надана інформація свідчить про відповідність здійсне-ної господарсько-фінансової діяльності чинному законодавству. Прийнята система бухгалтерського обліку відповідає законодавчим і нормативним ви-могам. Фінансова звітність складена за дійсними обліковими даними і в ці-лому достовірно відображає фактичний фінансовий стан на 1 жовтня 2001 р. за результатами операцій за період з 1 січня 2001 р. до 1 жовтня 2001 р. Адреса: Директор фірми «Аудит» __________________________________________
ЗРАЗОК УМОВНО-ПОЗИТИВНОГО АУДИТОРСЬКОГО ВИСНОВКУ Аудиторський висновок незалежної аудиторської фірми «Аудит» про результати перевірки ТОВ «Стиль» Співзасновникам товариства
У зв’язку з неможливістю перевірити факти, які стосуються пору-шень договору поставки, і вимог компенсувати завдані збитки та через неможливість визначити їх суму аудитор не може висловити думку що-до зазначених моментів. Проте вони мають обмежений вплив на стан справ підприємства, що перевіряється, у цілому і не перекручують його дійсного фінансового стану. У зв’язку з цим аудитор вважає за можливе підтвердити, що, за ви-нятком згаданих обмежень, надана інформація у всіх суттєвих аспектах свідчить про відповідність здійсненої господарсько-фінансової діяльно-сті чинному законодавству. Прийнята система бухгалтерського обліку відповідає законодавчим і нормативним вимогам. Фінансова звітність складена за дійсними обліковими даними і в цілому достовірно відо-бражає фактичний фінансовий стан на 1 жовтня 2001 р. за результатами операцій за період з 1 січня 2001 р. до 1 жовтня 2001 р. Директор фірми «Аудит» __________________________________________
ЗРАЗОК НЕГАТИВНОГО АУДИТОРСЬКОГО ВИСНОВКУ Аудиторський висновок незалежної аудиторської фірми «Аудит» про результати перевірки ТОВ «Стиль» Співвласникам товариства
У результаті проведення аудиту встановлено, що протягом перевіре-ного періоду підприємством були допущені такі порушення: звітність ТОВ неточно відображає стан справ на 31 грудня 2001 р., оскільки не враховані можливі збитки, не створені резерви їх покриття, неправиль-но обчислені і сплачені податки. Детальніше наведені факти розглянуто в Аудиторському звіті. Ці порушення суттєво перекручують реальний стан справ в основ-ному. Прийнята система бухгалтерського обліку не відповідає законодав-чим і нормативним вимогам обліку: відображення наявності основних засобів, вартості їх, суми амортизації, помилкові суми в звітності. Цифровий матеріал, викладений у звітності ТОВ «Стиль», не відпо-відає обліковим даним за розрахунками з бюджетом за податком на прибуток; за розрахунками з дебіторами, резервами. Отже, дані бухгалтерського обліку та звітності не дають достовірно-го уявлення про справжній фінансовий стан ТОВ «Стиль» на 1 січня 2002 р. Адреса: Директор фірми «Аудит» __________________________________________
Вимоги до аудиторського висновку Як уже зазначалося, аудиторський висновок повинен мати пе-вну структуру та оформлення. У міжнародній практиці обов’язковими вимогами є посилання на те, що висновок складено незалежними аудиторами, а зміст висновків містить обов’язкові відповіді на такі основні питання: 1) аудиторський звіт (висновок) складено після повного здійс-нення усіх необхідних процедур, отримання потрібної інформації відповідно до існуючих стандартів і розкриває адекватно усі сут-тєві питання; 2) звітність правильно й об’єктивно розкриває та надає інфо-рмацію відповідно до даних обліку; 3) звітність підприємства складена відповідно до встановле-них вимог. Норми аудиту містять також вимоги до використання висло-вів, посилань на відхилення від облікових стандартів, на обме-ження у зв’язку з наданням умовних висновків та інші, спрямо-вані на те, щоб аудиторський висновок не залишав у користувачів сумнівів щодо думки аудитора і розуміння ним фінансової звітності. У Великій Британії, наприклад, від аудитора вимага-ється помічати неузгодженість, якщо вона є, між показниками рі-зних форм звітності клієнта. Інші типи звітів аудитора передбачаються в національному за-конодавстві залежно від характеру наданої аудитором послуги. Послуги у вигляді консультацій дозволяється надавати усно або письмово, оформлюючи довідки або інші офіційні докумен-ти, а у випадку послуг з експертизи — експертним висновком (ак-том). Виконання договору між аудитором і його клієнтом оформ-люється актом прийняття-передання висновку чи іншого офіційного документа, складеного аудитором. Послуги з операційного аудиту можуть надаватися з викорис-танням форм листа менеджерові чи взагалі довільної форми лис-тування. Але стандарти вимагають у випадках, коли мова не йде про офіційний аудит, обов’язкової вказівки в документах про те, що аудит не проводився. У цих випадках слово «аудитор» не по-винно вживатися у звіті про надання послуги. Такі звіти можуть називатися листами про недоліки, листами до менеджерів і міс-тити описи недоліків підприємства в системі обліку та контролю, відхилень від законодавства, неадекватності методів обліку й об-лікової практики та ін. На замовлення керівництва холдингових компаній аудитори дають звіти про надання послуг (у тому числі й аудиту) дочірнім компаніям. У цих звітах дається інформація, замовлена керівниц-твом холдингів. Є чимало інших випадків складання аудиторських висновків спеціального призначення. Наприклад, коли аудитор дає висно-вок про окремі частини фінансової звітності, то вимагається окремою позицією цього висновку вказати, що він не стосується фінансової звітності в цілому. Якщо аудитор адресує свій висновок до Національного банку або до державного органу, який регулює якусь специфічну сто-рону ринкової системи (фондовий ринок тощо), то для оформ-лення висновку встановлюються окремі стандартні форми. Події після дати балансу аудитор вивчає в обов’язковому по-рядку. Річ у тім, що аудитор, по-перше, сам заінтересований знайти в цих подіях підтвердження своїх оцінок фінансового ста-ну клієнта і таким чином набути більшої впевненості у своєму висновку, і по-друге, аудитор несе певну відповідальність за ре-зультати цих подій перед користувачами аудиторських висновків. Події, що відбулися після дати складання фінансової звітності до дати підписання аудиторського висновку, досліджуються з ме-тою отримання свідчень про те, що розвиток цих подій своєчасно виявлено і проаналізовано у звітності. Це підвищує впевненість аудитора щодо достовірності фінансової звітності. Приклади таких подій: 1. Матеріальні запаси, оцінити які було важко, тепер уже про-дані і є реально їх ціна продажу. 2. Один із покупців клієнта збанкрутував, і тепер сума дебі-торської заборгованості цього покупця може бути впевнено від-несена до сумнівної та навіть безнадійної. Події, що відбулися після дати підписання аудиторського висно-вку, але до моменту оприлюднення фінансової звітності (разом з аудиторським висновком) у разі їх істотного впливу на інформацію про фінансову звітність вимагають від аудитора додаткових дій що-до розкриття цих подій (додаткові процедури), узгодження своїх дій з керівництвом клієнта та написання доповнення до висновку (но-вою датою) у випадку, коли керівництво клієнта підписало змінену фінансову звітність. Якщо ж аудиторський висновок вже було пере-дано клієнтові, то аудитор повинен повідомити клієнта про недопу-стимість оприлюднення звітності без її коригування за наслідками подій після дати підписання аудиторського висновку. У разі відмови клієнта зробити коригування аудитор повинен вжити заходів для інформування про це користувачів інформації. Аналіз фінансової звітності починається вже на етапі попереднього дослідження клієнта та планування аудиту. Попередній аналітичний огляд звітності дає змогу скласти уявлення про кліє-нта, знайти у звітності невідповідності, розбіжності і передбачи-ти для їх поглибленого дослідження певні процедури, а в край-ньому разі відмовитися від співпраці з клієнтом. Попередній аналітичний огляд звітності вимагає загального огляду звітних форм та аналізу 1520 важливих показників фінансового стану клієнта за кілька років порівняно з показниками галузі. Після аудиторської перевірки операцій та розрахунків і статей звітності та внесення виправлень у звітність за наслідками пере-вірки проводиться аналіз фінансової звітності та фінансового стану підприємства за повною програмою. Кінцеві результати ді-яльності підприємства цікавлять власників і тому аудит фінансо-вого стану є обов’язковим при аудиті акціонерних товариств. Аудитор може бути втягненим у судові спори, якщо перевірене ним підприємство зупинило свою діяльність унаслідок банкрутства протягом року після аудиту. Тому аудитор повинен старанно вико-нувати всі аналітичні процедури та дати правильні висновки. Мето-дика і техніка аналізу фінансового стану і фінансових результатів підприємства розглядається в окремій навчальній дисципліні. Рекомендована література 1. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессио-нальных бухгалтеров (1999). — М.: ICAR, 2000. — С. 261—295. 2. Адамс Р. Основы аудита / Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соколова. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995. — С. 333—355. 3. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит / Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соколова. — М.: Финансы и статистика, 1995. — С. 38—69. 4. Аудит Монтгомери / Ф. Л. Дефлиз, Г. Р. Дженик, В. М. О’Рейли, М. Б. Хирш / Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соколова. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. — С. 469—487. 5. Аудит: Практ. пособие / А. Кузьминский, Н. Кужельный, Е. Петрик, В. Савченко и др.; под ред. А. Кузьминского. — К.: Учетин-форм, 1996. — С. 108—121. 6. Робертсон Дж. Аудит / Пер. с англ. — М.: КРМG, Контакт, 1993. — С. 29—56. 7. Скобара В. В. Аудит: методология и организация. — М.: Дело и Сервис, 1998. — С. 216—226.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «АУДИТОРСЬКИЙ ЗВІТ ТА ВИСНОВОК» з дисципліни «Аудит у зарубіжних країнах»
