Финансовые активы, предназначенные для продажи, - это активы, которые были приобретены в целях извлечения прибыли от краткосрочных колебаний цен или в целях получения комиссионных. Производные финансовые инструменты всегда учитываются как предназначенные для продажи, если только они не используются в целях хеджирования. Финансовые активы, предназначенные для продажи, учитываются по справедливой стоимости, изменения в балансовой стоимости относятся на прибыль или убыток отчетного периода. Также для них создается резерв под обесценение. В течение года рыночная стоимость акции, купленной в целях получения спекулятивной прибыли, поднялась с 50 до 60 д.е.
Также менеджмент предприятия посчитал, что рыночная цена акции является завышенной, поскольку рынок не принимает во внимание известную менеджменту инсайдерскую информацию. Поэтому создается резерв под обесценение данной акции:
Инвестиции, удерживаемые до погашения, - активы с фиксированными или определяемыми платежами, с фиксированным сроком погашения, которые компания способна и намерена держать до наступления срока платежа. Данная категория финансовых активов учитывается по амортизируемой стоимости, изменения в балансовой стоимости актива относятся на прибыль или убыток отчетного периода, и эти финансовые инструменты проходят в каждом отчетном периоде тест на обесценение. 1 января 2002 г. предприятие приобрело облигацию в целях долгосрочного инвестирования средств за $92 608. Номинальная стоимость данной облигации равна $100 000, и проценты по ней уплачиваются раз в год под 9% в течение следующих 5 лет. Дисконт $7392 (100 000 - 92 608), возникший в момент покупки облигаций, будет амортизироваться в течение срока облигации с применением эффективной ставки процента. Предприятие способно и намерено держать данную облигацию у себя на балансе до наступления срока платежа. Поскольку кредитная организация способна и намерена держать эту облигацию до наступления ее срока погашения, то этот финансовый инструмент попадает в категорию "Инвестиции, удерживаемые до погашения". Перед тем как начать учет данного финансового инструмента, необходимо определить эффективную ставку процента по ней и составить амортизационную таблицу. Нам известны все переменные, кроме искомой величины i. С помощью программы Excel находим, что i = 11 %. Теперь составим амортизационную таблицу.
а) 100 000 х 0,09 = 9000. Эту величину организация будет получать ежегодно в виде процентов в соответствии с условиями размещения облигации; б) 92 806 х 0,11 = 10186. Умножая балансовую стоимость облигации на эффективную ставку процента, мы получим процентный доход за период; в) 10186 - 9000 = 1186. Вычитая из процентного дохода за период полученные дивиденды по облигации, мы найдем величину амортизации дисконта в текущем периоде. Другими словами, это та часть дисконта, которая вычитается из процентных доходов в данном периоде в соответствии с эффективной ставкой процента; г) 92 608 + 1186 = 93 795. На величину амортизации дисконта корректируется балансовая стоимость облигации. В момент приобретения будут сделаны проводки:
Д-т "Инвестиции, удерживаемые до погашения" 100 000 К-т "Дисконт по инвестициям, удерживаемым до погашения" 7 392 К-т "Денежные средства" 92 608.
В конце первого отчетного периода будут сделаны следующие проводки:
Д-т "Денежные средства" 9 000 Д-т "Дисконт по инвестициям, удерживаемым до погашения" 1 186 К-т "Прибыль отчетного периода" (доходы по процентам) 10 186.
В балансе на 31.12.2002 данная облигация будет отражаться по стоимости 93 795. Ссуды и дебиторская задолженность - финансовые активы, представляющие собой денежные средства, товары и услуги, непосредственно предоставленные дебитору, по которым у предприятия нет намерения переуступки. В данную категорию не попадает приобретение прав на получение возвращаемой ссуды, если она первоначально была предоставлена другой организацией. Данная категория учитывается по амортизируемой стоимости, изменения в балансовой стоимости относятся на прибыли и убытки текущего периода, и по ним создается резерв под обесценение. При амортизации процентов по предоставленной на возмездной основе ссуде расчеты и проводки делаются аналогично расчетам и проводкам, описанным в предыдущем пункте "Инвестиции, удерживаемые до погашения".
Пример
1 января 2002 г. предприятие реализует продукцию стоимостью $1000 в рассрочку на 2 года, и по условиям рассрочки дебитор должен выплатить $1102,5. $102,5 представляют собой процентный доход предприятия, который в соответствии с МСФО 39 должен амортизироваться. Методом подбора определяем из формулы PV, что эффективная ставка процента (i) равна 5%. Будет отражен факт реализации:
Тогда же клиент погашает свою дебиторскую задолженность:
Д-т "Начисленные проценты" 102,5 К-т "Проценты к получению" 102,5.
Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи, - финансовые активы, которые не попали ни в одну из предыдущих категорий. Данная категория учитывается по справедливой стоимости, изменения в балансовой стоимости относятся либо на прибыль/убыток отчетного периода, либо на "Нераспределенную прибыль". Рекомендуемая методика - отнесение на прибыль/убыток отчетного периода. Организация имеет право только один раз принять решение о методе учета изменения балансовой стоимости - в прибылях отчетного периода либо в нераспределенной прибыли. Точно так же, как и в случае с "Финансовыми активами, предназначенными для торговли", предприятию необходимо создать резерв под обесценение "Финансовых активов, предназначенных для продажи", если менеджмент считает, что рыночная цена ценных бумаг, входящих в категорию "Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи", завышена. Как уже отмечалось, для каждой категории финансовых активов создается резерв под обесценение. Признаками обесценения считаются: - существенное ухудшение кредитоспособности эмитента; - произошедшее нарушение условий договора; - высокая вероятность банкротства или финансовой реорганизации эмитента; - исчезновение активного рынка для данных финансовых инструментов, причем этот фактор, взятый в отдельности, еще не свидетельствует о факте обесценения активов. Финансовый актив будет считаться обесцененным, если его балансовая стоимость будет выше предполагаемой возмещаемой стоимости. Финансовый актив учитывается по амортизационной стоимости - величина обесценения равна разнице между балансовой стоимостью и приведенной стоимостью будущих денежных потоков, дисконтированных по первоначальной эффективной ставке процента данного финансового инструмента. Использование первоначальной ставки процента предотвращает применение рыночного подхода к активам, учитываемым по амортизируемой стоимости. Балансовая стоимость актива должна будет уменьшена до предполагаемой возмещаемой стоимости либо на величину обесценения должен быть создан контрактивный счет. Убыток должен быть отнесен на прибыли и убытки отчетного периода, что отражается в бухгалтерском учете проводками: Д-т "Убыток отчетного периода" К-т "Инвестиции, удерживаемые до погашения" или Д-т "Убыток отчетного периода" К-т "Резерв под обесценение инвестиций, удерживаемых до погашения". Финансовый актив учитывается по справедливой стоимости - тогда предполагаемой возмещаемой стоимостью будет считаться будущий поток денежных средств, дисконтированный по рыночной ставке процента. Если убытки по данному финансовому инструменту (например, находящемуся в категории "Финансовые активы, имеющиеся для торговли") аккумулировались в "Нераспределенной прибыли", то в момент признания обесценения актива наряду с уменьшением стоимости данного актива до возмещаемой стоимости необходимо накопленные в "Нераспределенной стоимости" убытки отразить в "Убытках отчетного периода", сделав проводки: Д-т (к-т) "Убытки отчетного периода" К-т (д-т) "Нераспределенная прибыль". В тех редких случаях, когда справедливая рыночная стоимость активов, имеющихся для продажи, не может быть достоверно измерена, они учитываются по исторической стоимости. В основном это допущение касается некотируемых долговых ценных бумаг. В условиях российской практики к этому допущению придется прибегать довольно часто в связи с неразвитостью финансовых рынков и соответственно значительными трудностями в определении справедливой стоимости. МСФО 39 также описывает учет доходов и расходов от операций хеджирования и рассматривает вопросы признания финансовых инструментов, прекращения признания, оценки и учета при хеджировании. По справедливой стоимости следует переоценивать только производные инструменты и обязательства, предназначенные для перепродажи. В отношении финансовых активов и обязательств, переоцениваемых по справедливой стоимости, у кредитной организации имеется одна из следующих альтернатив: - всю корректировку относить на чистую прибыль или убыток за период; - корректировку изменений в справедливой стоимости, относящейся к финансовым активам и обязательствам, предназначенным для перепродажи, а на счете капитала отражать изменения в стоимости неторговых инструментов вплоть до реализации финансового актива, при этом прибыль или убыток от реализации отражать на счете прибылей и убытков. Для данной цели производные инструменты всегда рассматриваются в качестве предназначенных для перепродажи, если только они не участвуют в отношении хеджирования, удовлетворяющем требованиям учета при хеджировании. В МСФО 39 установлен порядок определения момента перехода к другой стороне контроля за финансовым активом или обязательством. В отношении финансовых активов переход контроля обычно признается, когда: - цессионарий получает право продать или отдать актив в залог; - цедент не имеет права выкупить переданные активы, не считая те случаи, когда данный актив свободно обращается на рынке или в момент выкупа цена выкупа является справедливой стоимостью. Что касается отказа от признания обязательств, то должник должен быть на законных основаниях освобожден от первичной ответственности за выполнение обязательства (или его части) либо в судебном порядке, либо самим кредитором. В случае если часть финансового актива или обязательства реализуется или погашается, балансовая стоимость расщепляется исходя из относительной справедливой стоимости. Если установить справедливую стоимость не представляется возможным, для признания используется подход на основе возмещения себестоимости.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Финансовые активы» з дисципліни «МСФЗ: застосування в кредитних організаціях»
