Больше всего споров, связанных с применением ПБУ 8/2010, ведется вокруг резерва на оплату отпусков. Вопрос о том, являются ли обязательства организации по оплате отпусков работникам оценочными в свете требований ПБУ 8/2010, дискутируется среди специалистов в течение всего 2011 г. Единого подхода к решению этого вопроса так и нет. Но необходимо учитывать следующее: Минфин России считает, что обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска в соответствии с законодательством Российской Федерации являются оценочными обязательствами (Письмо Минфина России от 14.06.2011 N 07-02-06/107). Если исходить из позиции Минфина России, то следует признать, что все организации, обязанные <1> применять ПБУ 8/2010, должны с 2011 г. начислять резерв на оплату отпусков. Этот вопрос уже нельзя регулировать через учетную политику. -------------------------------- <1> Малые предприятия (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) могут отказаться от применения ПБУ 8/2010, прописав это в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета. В этом случае никакие оценочные обязательства, в том числе и резерв на отпуска, не создаются и соответствующая строка баланса прочеркивается.
Конкретный порядок определения размера отчислений в резерв на отпуска в ПБУ 8/2010 не определен. Поэтому этот вопрос, на наш взгляд, требует раскрытия в учетной политике для целей бухгалтерского учета. При этом нужно исходить из того, что подлежащие предоставлению и оплате работодателем дни отпуска накапливаются постепенно за время фактической работы сотрудника. Признавать резерв по накапливаемым отпускам логично ежемесячно по мере возникновения у сотрудников права на дни отпуска. Продолжительность ежегодного основного оплачиваемого отпуска составляет 28 календарных дней. Следовательно, по общему правилу за каждый полный отработанный месяц любой сотрудник получает право на отпуск в размере 2,33 дня (28 дн. : 12 мес.) <2>. Соответственно, ежемесячно организация начисляет резерв исходя из среднего заработка работника, умноженного на 2,33, плюс начисленные на эту сумму страховые взносы во внебюджетные фонды. -------------------------------- <2> Если работники имеют право на дополнительные отпуска (например, за ненормированный рабочий день), то при расчете отчислений в резерв необходимо учитывать и дни полагающегося дополнительного отпуска.
Резерв начисляется ежемесячно по кредиту счета 96 в корреспонденции со счетами учета расходов. Использование резерва (начисление отпускных при предоставлении отпуска сотруднику, компенсации за неиспользованный отпуск) отражается записью по дебету счета 96 в корреспонденции со счетами 69 и 70.
Обратите внимание! Если организация, создающая резерв на отпуска в 2011 г., в 2010 г. такой резерв не создавала, то возникает необходимость отразить в годовой отчетности последствия изменения учетной политики в соответствии с требованиями ПБУ 1/98. Как мы уже не раз говорили (см. с. 216), если последствия изменения учетной политики существенны, то отражать их нужно ретроспективно. Это значит, что организации необходимо определить размер оценочного обязательства (резерва) по состоянию на 31 декабря 2010 г. и 31 декабря 2009 г. (т.е. просчитать его тем способом, который выбран на 2011 г., исходя из фактически накопленных дней отпуска по всем работникам на соответствующую дату). В бухгалтерском балансе за 2011 г. необходимо скорректировать остатки на 31 декабря 2010 г. и 31 декабря 2009 г. по статьям "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", "Резервы предстоящих расходов" и другим связанным статьям.
Пример 2.6. Организация "Альфа" в 2010 г. резерв на оплату отпусков не создавала. В 2011 г. в бухгалтерском учете резерв создается в соответствии с требованиями ПБУ 8/2010. В налоговом учете в 2011 г. резерв не создается <1>. -------------------------------- <1> В целях налогообложения прибыли возможность начисления резерва предстоящих расходов на оплату отпусков предусмотрена ст. 324.1 НК РФ. Организациям предоставлено право самостоятельно принимать решение о целесообразности создания такого резерва. Формируя учетную политику для целей налогообложения, каждая организация вправе выбирать способ учета расходов на оплату отпусков: признавать расходы на отпуска по факту либо создавать резерв в порядке, предусмотренном ст. 324.1 НК РФ. При этом нужно понимать, что механизм создания резерва, установленный ст. 324.1 НК РФ, для целей бухгалтерского учет неприменим. Дело в том, что основной идеей создания резерва в налоговом учете является равномерное распределение расходов на отпуска. Целью же бухгалтерского учета является признание возникающих у организации обязательств по оплате отпусков. Размер резерва в налоговом учете рассчитывается один раз в начале года исходя из предполагаемой годовой суммы отчислений (включая сумму страховых взносов). Процент отчислений в указанный резерв (величина признаваемых в налоговом учете расходов на оплату отпусков) определяется как соотношение предполагаемой годовой суммы отпускных и социальных отчислений к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда. Очевидно, что размер резерва, начисленного по правилам налогового законодательства, будет далек от величины реальных обязательств организации по оплате отпусков. Поэтому, формируя учетную политику для целей налогообложения и решая вопрос о порядке учета расходов на отпуска, меньше всего нужно думать о сближении бухгалтерского и налогового учета. Суммы отчислений в резерв в бухгалтерском и налоговом учете все равно будут различаться. В итоге создание резерва в налоговом учете может значительно усложнить работу бухгалтера.
В такой ситуации сначала необходимо определить величину резерва по состоянию на 1 января 2011 г. Допустим, сумма накопленных отпускных (исходя из накопленных дней отпуска) по состоянию на 1 января 2011 г. составляет 1000 000 руб., а сумма страховых взносов - 340 000 руб. Далее ежемесячно организация производит начисление резерва: в январе 2011 г. - 300 000 руб. (отпускные) плюс 102 000 руб. (взносы); в феврале 2011 г. - 400 000 руб. (отпускные) плюс 136 000 руб. (взносы) и т.д. Фактические расходы на оплату отпусков: в январе 2011 г. - 500 000 руб. (отпускные), 170 000 руб. (взносы); в феврале 2011 г. - в отпуск никто не уходил. В бухгалтерском учете это отражается следующими проводками. 1 января 2011 г.: Д-т счета 84 К-т счета 96 - 1340 000 руб. - отражена сумма оценочного обязательства по отпускам по состоянию на 1 января 2011 г. В январе 2011 г.: Д-т счета 96 К-т счета 70 - 500 000 руб. - за счет средств резерва начислены отпускные за январь; Д-т счета 96 К-т счета 69 - 170 000 руб. - за счет средств резерва начислены страховые взносы. 31 января 2011 г.: Д-т счета 20 (26) К-т счета 96 - 402 000 руб. - доначислено обязательство по оплате отпусков за январь 2011 г. 28 февраля 2011 г.: Д-т счета 20 (26) К-т счета 96 - 536 000 руб. - доначислено обязательство по оплате отпусков за февраль 2011 г.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Резерв на оплату отпусков» з дисципліни «Річний звіт 2011»
