Специальные правила восстановления НДС по объектам недвижимости
В п. 6 ст. 171 НК РФ содержатся особые правила восстановления НДС по объектам недвижимости. Они применяются в отношении всех объектов недвижимости <1> (купленных, построенных своими силами либо силами сторонних подрядчиков), НДС по которым в момент приобретения (в процессе строительства) был предъявлен к вычету. -------------------------------- <1> За исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов.
Если объект недвижимости начинает использоваться для осуществления операций, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ (т.е. операций, не облагаемых НДС), то ранее принятые к вычету суммы НДС нужно восстанавливать. Восстановление налога осуществляется не единовременно, а в течение 10 лет, начиная с года, в котором по объекту было начато начисление амортизации. Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится в конце каждого календарного года исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом и указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за календарный год. С 1 октября 2011 г. п. 6 ст. 171 НК РФ обязывает восстанавливать налог и по расходам на реконструкцию (модернизацию) объектов недвижимости. Правила восстановления те же самые. Восстановление этих сумм производится в течение 10 лет начиная с года, в котором производится начисление амортизации с измененной в связи с реконструкцией (модернизацией) первоначальной стоимости объекта. Заметим, что хотя требование о восстановлении НДС по расходам на реконструкцию (модернизацию) объектов недвижимости появилось в п. 6 ст. 171 НК РФ только сейчас, налоговые органы всегда настаивали на необходимости такого восстановления (см. Письмо ФНС России от 10.04.2009 N ШС-22-3/279@).
Пример 1.10. Организация в 2008 г. приобрела административное здание для осуществления деятельности, облагаемой НДС и освобожденной от налогообложения. Стоимость здания - 118 000 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 000 руб.). Весь "входной" НДС в 2008 г. был предъявлен к вычету. Здание начало амортизироваться в налоговом учете в 2008 г. В данном случае восстановление налога по зданию осуществляется в течение 10 лет, начиная с 2008 по 2017 г. включительно. Общая сумма выручки в 2008 г. составила 28 000 000 руб., в том числе от необлагаемых операций - 2 000 000 руб. Общая сумма выручки за 2009 г. - 30 000 000 руб., в том числе от необлагаемых операций - 1 500 000 руб. Общая сумма выручки за 2010 г. - 35 000 000 руб., в том числе от необлагаемых операций - 4 200 000 руб. Общая сумма выручки за 2011 г. - 24 000 000 руб., в том числе от необлагаемых операций - 2 400 000 руб. Сумма налога, подлежащая восстановлению в каждом году, определяется как одна десятая суммы налога, принятой к вычету, в доле, приходящейся на необлагаемые операции за этот год. Сумма налога, подлежащая восстановлению: в 2008 г. - 126 000 руб. (18 000 000 руб. : 10 x (2 000 000 руб. : 28 000 000 руб.)); в 2009 г. - 90 000 руб. (18 000 000 руб. : 10 x (1 500 000 руб. : 30 000 000 руб.)); в 2010 г. - 216 000 руб. (18 000 000 руб. : 10 x (4 200 000 руб. : 35 000 000 руб.)); в 2011 г. - 180 000 руб. (18 000 000 руб. : 10 x (2 400 000 руб. : 24 000 000 руб.)). Ежегодно (с 2008 по 2017 г.), в декабре каждого года, после проведения соответствующих расчетов, организация восстанавливает сумму "входного" НДС и включает ее в расходы. Эта сумма отражается в книге продаж за декабрь. В частности, в декабре 2011 г. в бухгалтерском учете необходимо сделать проводки: Д-т счета 68 К-т счета 19 - 180 000 руб. - сторно на сумму НДС, подлежащую восстановлению; Д-т счета 91 К-т счета 19 - 180 000 руб. - восстановленная сумма НДС включена в состав расходов. Предположим, что в 2011 г. организация провела работы по реконструкции здания. Стоимость выполненных подрядчиком работ - 5 900 000 руб. (в том числе НДС - 900 000 руб.). Работы были начаты в июне 2011 г. и завершены в октябре 2011 г. Соответственно, в октябре организация увеличила первоначальную стоимость здания на 5 000 000 руб., а сумму НДС по выполненным строительно-монтажным работам в размере 900 000 руб. заявила к вычету. Амортизация по увеличенной первоначальной стоимости начисляется с 1 ноября 2011 г. В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ организации придется восстанавливать заявленный к вычету НДС по расходам на реконструкцию в течение 10 лет - с 2011 по 2020 гг. Сумма НДС, подлежащая восстановлению в декабре 2011 г., составит 9000 руб. (900 000 руб. : 10 x (2 400 000 руб. : 24 000 000 руб.)).
В п. 6 ст. 171 НК РФ появилась еще одна норма, которая определяет правила восстановления НДС в ситуации, когда объект на время реконструкции (модернизации) выводится из эксплуатации. Если на время реконструкции (модернизации) объект недвижимости выводится из состава амортизируемого имущества и не используется в деятельности организации один или более полных календарных лет, то за эти годы сумма НДС к восстановлению не определяется. При этом после ввода реконструированного объекта в эксплуатацию сумма НДС к восстановлению рассчитывается следующим образом. Из общей суммы НДС, заявленной к вычету при приобретении (строительстве) объекта, вычитается произведение 1/10 этой суммы на количество лет, прошедших с момента начала начисления амортизации по зданию по год, предшествующий моменту вывода объекта из эксплуатации в связи с реконструкцией. Полученный результат делим на количество лет, оставшихся до истечения десятилетнего срока восстановления НДС, установленного п. 6 ст. 171 НК РФ, начиная с года, в котором реконструированный объект снова начал амортизироваться. Заметим, что и эти требования, хотя их раньше в п. 6 ст. 171 НК РФ не было, фактически не являются новыми. Совершенно аналогичные указания изложены в Письме ФНС России от 10.04.2009 N ШС-22-3/279@.
Пример 1.11. В условиях примера 1.10 предположим, что здание было поставлено на реконструкцию в ноябре 2009 г. Реконструкция была завершена в октябре 2011 г. На период реконструкции здание было исключено из состава амортизируемого имущества. Амортизация по нему вновь начала начисляться с 1 ноября 2011 г. В данном случае здание не использовалась в деятельности организации один полный календарный год - 2010 г. Соответственно, восстановление налога в 2008 и 2009 гг. производится так же, как и в примере 1.9. В 2010 г. налог не восстанавливается. В декабре 2011 г. снова делается расчет суммы к восстановлению. Сначала определяем сумму налога, исходя из которой будет рассчитываться сумма к восстановлению: 18 000 000 руб. (сумма вычета) - 1 800 000 руб. (сумма, приходящаяся на 2008 г.) - 1 800 000 руб. (сумма, приходящаяся на 2009 г.) = 14 400 000 руб. Полученную сумму делим на количество лет, оставшихся до истечения десятилетнего срока восстановления (с 2011 по 2017 г.): 14 400 000 руб. : 7 лет = 2 057 143 руб. Эта сумма теперь и будет браться для ежегодного расчета суммы налога к восстановлению пропорционально выручке. Таким образом, в декабре 2011 г. организация должна восстановить налог по зданию в сумме 205 714 руб. (2 057 143 руб. x (2 400 000 руб. : 24 000 000 руб.)).
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Специальные правила восстановления НДС по объектам недвижимости» з дисципліни «Річний звіт 2011»
