ПЛАН 1. Аудит циклів ділової активності підприємства. 2. Аудит основних засобів та нематеріальних активів. 3. Аудит запасів, грошових коштів та рахунків дебіторів. 4. Аудит зобов’язань підприємства. 5. Аудит капіталу. 6. Аудит розрахунків із бюджетом. 7. Аудит інших активів та пасивів. Поняття циклів ділової активності підприємств в аудиті Ефективним способом перевірки є класифікація операцій клі-єнта за циклами відповідної діяльності. У різних компаніях число та послідовність циклів різні, але є цикли спільні для всіх підпри-ємств. Перевірка по циклах охоплює і ту діяльність, яка форма-льно не відображена в бухгалтерському обліку (вибір постачаль-ників, прийняття замовлення, наймання працівників та ін.). Основними циклами, на прикладі яких у літературі розгляда-ють застосування аудиторських програм, є цикл отримання дохо-дів та реалізації продукції (робіт, послуг), цикл закупівлі та ви-трат та цикл виробництва. Фінансово-інвестиційний цикл поєднує всі попередні цикли. Цикл отримання доходів охоплює такі операції: прийняття за-мовлення, надання кредитів, поставка товарів та послуг, оформ-лення рахунків покупцям та отримання грошей. Цикл закупок — господарські операції з купівлі і заготівлі ви-робничих запасів в обмін на зобов’язання перед постачальника-ми, зі сплати грошових коштів чи оплати готівкою. Цикл виробництва — сукупність господарських операцій з виробничого споживання засобів праці, предметів праці і власне праці з метою виготовлення і випуску готової продукції. Аудит процесу виробництва і собівартості продукції (робіт, послуг) Аудит цього процесу найбільш складний і трудомісткий, бо кожний економічний суб’єкт має багато особливостей (свій хара-ктер галузі, специфіка бізнесу, майже всі джерела доказів є внут-рішніми, що знижує їх цінність, значна роль комерційної таємни-ці та ін.). Аудитор повинен добре розуміти суть виробничого процесу і його технологічні особливості. Крім первинних документів та регістрів обліку, в процесі ауди-ту рахунків обліку елементів витрат як джерела інформації вико-ристовуються виробничі плани, норми, регламенти, звіти посадо-вих осіб тощо. Одне з найважливіших завдань аудитора — впевнитися, що всі витрати підприємства, які пов’язані з виробництвом продукції (робіт, послуг), повністю включені у ви-трати звітного періоду, а потім згідно з нормативними актами правильно відображені у собівартості готових виробів. Аудитор мусить впевнитися у відсутності приписок в обсязі витрат (зарплати, матеріалів, накладних витрат та ін.) як власних, так і витрат, що не стосуються даного клієнта (орендна плата, на-приклад). Ця ділянка діяльності підприємства повинна контро-люватися в системі внутрішнього контролю (наприклад, контро-льними майстрами, відділами технічного контролю). Аудитор зовнішній робить огляд стану внутрішнього контролю на всіх стадіях виробничого процесу (планування виробництва, робота виробничого відділу, системи руху сировини від складів через робочі місця і до здавання готових виробів на складі). При цьому звертається увага на документування (вимоги на отримання си-ровини, наряди на роботу, накладні на відпуск зі складів, звіти складів про отримання продукції) та на відхилення з різних при-чин у витратах (перевитрати за кількістю чи вартістю). Окремим об’єктом аудиту є розміри в натурі та вартість незаве-ршеного виробництва, яке не належить до випущеної продукції і не повинно якось незаконно впливати на її фактичну собівартість. Обсяг незавершеного виробництва в натурі має встановлюватися шляхом переліку, зважування та застосування інших прийомів ін-вентаризації своєчасно і точно, хоча це в деяких умовах дуже тру-домістка справа. Подання інформації про обсяги НЗВ у натурі за даними оперативного обліку таїть у собі загрозу змішування фак-тичних залишків незавершеного виробництва та прихованого бра-ку деталей чи виробів, знятих з виконання замовлень тощо. Не менш важливо правильно оцінити залишки незавершеного виробництва, тобто визначити частину прямих та непрямих ви-трат підприємства на виготовлення та обробку незакінчених де-талей, вузлів та напівфабрикатів. Аудитор мусить уважно переві-рити бухгалтерські розрахунки вартості незавершеного виробництва. При цьому окремо треба розглядати випадки короткострокового та довгострокового незавершеного виробниц-тва, бо згідно з загальноприйнятими стандартами бухгалтерсько-го обліку порядок віднесення та відображення вартості незавер-шеного виробництва на фінансовий результат операційної діяльності підприємства неоднаковий. Під час аудиту довгострокового незавершеного виробництва виконуються додаткові процедури, які б переконали у тому, що немає підміни короткострокового виробництва довгостроковим, не було додаткових витрат, непередбачених проектами та кошто-рисами, немає загрози втрати прибутку з інших причин, та пра-вильно розподілено прибуток від реалізації довгострокового кон-тракту. Аудит циклу закупок (процесу постачання) У цьому циклі підприємство отримує виробничі запаси, ви-трачає грошові кошти, працю і виникають кредиторські зобов’язання перед постачальниками та підрядниками. Аудиторськими доказами циклу є: • внутрішня фінансова звітність керівництва підприємства та його підрозділів; • фінансова звітність підприємства, призначена для зовнішніх користувачів; • первинні документи на оприбуткування запасів; • нарахування оплати праці працівникам; • перерахування грошових коштів постачальникам; • регістри бухгалтерського обліку; • відповіді постачальників на запити аудиторів; • комерційні публікації (про ціни ринку, наприклад); • інструкції посадових осіб, у тому числі внутрішніх контро-лерів та ін. Професійна майстерність аудитора залежить від знання системи розрахунків, маркетингової справи, розуміння процесу. З точки зору процедур контролю цикл закупок можна поділити на три основні типові частини: купівля товарів і послуг; оплата товарів і послуг; повернення товарів постачальнику. Контролюючи купівлю, аудитор повинен впевнитися, що всі угоди з постачальником санкціоновані і зареєстровані (вибірково перевіряють наявність санкцій на докуме-нтах-замовленнях та записів у реєстрах цих документів, для чого використовують копії замовлень-угод з постачальниками, огляда-ють записи). Типовим порушенням можуть бути дії з закупівлі то-варів в обхід відділу закупок чи іншої спеціальної служби. Наступним контрольним моментом є перевірка повноти, своє-часності та правильності оприбуткування окремих товарів, а та-кож дотримання всіх необхідних для цього процедур приймання товару по кількості, якості, оформлення претензій у разі пору-шення угоди, заповнення прибуткових документів або оформ-лення спеціальних звітів чи записів на рахунках-фактурах. Внутрішній контроль передбачає зіставлення інформації ра-хунків-фактур і замовлень на поставку. Рахунки-фактури до сплати повинні перевірятися на відповідність їх угодам та реєст-руватися в розрізі аналітичного та синтетичного обліку. Аудитор повинен проконтролювати, чи не було випадків здійснення пла-тежів до отримання товару та уточнення суми до сплати (несанк-ціонованих виплат), чи не використовувалися повторно рахунки та документи на оприбуткування, чи кожна виплата належним чином зареєстрована, чи є спеціальна посадова особа, яка має обов’язки щодо контролю цього процесу, несумісні з обов’язками осіб, які подають заявки на оплату і які виписують чеки, а та-кож які реєструють їх, ведуть облік. У разі повернення товарів постачальнику треба зіставити кі-лькість товару, його ціну, які є в товарному документі, з відпові-дними даними платіжного документа. Закінчується перевірка циклу операцій із закупівлі простежу-ванням записів на рахунках бухобліку. Проміжна думка аудитора фіксується в робочих документах у вигляді відповідей на запитання щодо поставлених цілей (ознак) аудиту: — чи забезпечена повнота відображення цінностей та пов’язаних з їх рухом операцій; — чи базуються документи і записи на точних цінах, кількос-тях, підсумках; — чи є в реальності рахунки, товари, записи; — чи закупівельні угоди, рахунки до оплати, інші документи зареєстровані за відповідний період; — чи рахунки до сплати, заробітна плата постачальників і витрати правильно описані у фінансових звітах у правильній класифікації і підтверджують юридичні зобов’язання сторін, що брали участь у процесі закупівлі. Аудит процесу продажу (реалізації продукції), циклу отримання доходів Як уже зазначалося вище, цикл отримання доходів від прода-жу — це певна послідовність окремих стадій, більшість з яких має бути у сфері внутрішнього контролю. Внутрішній контроль за процесом має встановити, що: — продаж товарів був санкціонований і відбувся з прийнят-ними кредитними ризиками; — на всі види відвантажених товарів оформлені правильні рахунки-фактури; — усі виписані рахунки-фактури правильно відображені в Го-ловній книзі; — повернення товарів покупцем та виправлення помилок при розрахунках з покупцями у належний спосіб узяті на облік та під контроль; — отримані за товари кошти контролюються і відображаються на відповідних рахунках; — ведеться контроль за дебіторською заборгованістю покупців. Аудитор на етапі попереднього огляду оцінює ефективність внутрішнього контролю, визначає сильні і слабкі місця. Для подальшої перевірки визначаються джерела доказів (на-кладні на випуск продукції, банківські документи, угоди з покуп-цями, регістри обліку та ін.), аудиторські процедури залежно від розміру визначеного попередньо ризику. У процесі огляду робочі документи аудитора набувають вигляду опису, блоку-схеми, пе-реліку запитань. Процес продажу може бути оформлений багать-ма документами клієнта. Тому аудитори застосовують вибірко-вий метод. Наприклад, відбираються документи для перевірки наявності на них підписів осіб, які санкціонували відпуск товару в кредит, наявності інших реквізитів (відміток на замовленнях щодо кількості, ціни, вартості товарів, надбавок за фрахт). Простежуючи номери документів, аудитор може виявити втрату бланків замовлень, транспортних документів, рахунків-фактур. У системі обліку аудитор перевіряє правильність і повноту відо-браження операцій, зафіксованих у первинних документах. Зіста-вляючи записи в журналах реалізації з дублікатами (копіями) ра-хунків-фактур, перевіряються обсяги оборотів, їх перенесення в Головну книгу. Особливу увагу привертають кредитні докумен-ти, які вказують на можливість скорочення заборгованості через застосування знижок чи в разі повернення товарів. Отримання грошей від покупців та їх зберігання повинно бути відмежованим від ведення обліку цих грошей через розподіл фу-нкцій окремих посадових осіб. Облік дебіторської заборгованості ведеться за кожним покупцем окремою особою. Якщо розмежу-вання функцій немає, то аудитор фіксує це як великий недолік у системі внутрішнього контролю, який може вилитися в привлас-нення виручки, її втрату для клієнта. За ознакою «повноти» аудитор повинен установити повноту і правильність відображення в обсягу вартості продукції, що реалі-зована, зобов’язань покупців, отриманих від них авансів, бухгал-терського розрахунку собівартості реалізованої продукції, сум витрат у зв’язку з реалізацією, тотожність оборотів і сальдо ана-літичних рахунків та рахунків у Головній книзі, а також показни-ків звітності. Фінансовий результат від реалізації повинен визна-чатися точно на основі всіх фактичних даних. Аудитор також перевіряє, чи збігаються суми, відображені в рахунках-фактурах, у тому числі ПДВ, із сумами, зазначеними в договорах, накладних на відпуск, бухгалтерських рахунках. За ознакою «існування» аудитор перевіряє величину дебітор-ської заборгованості покупців та замовників, яка має бути відо-бражена в обліку реально і підтверджуватися даними старанно проведеної інвентаризації. За ознакою «подання та розкриття» аудитор пересвідчується, чи у належний спосіб класифікована дебіторська заборгованість за її видами, строками погашення і реалізації та за реальністю стягнення, а також чи виручка від реалізації відображалась у бух-галтерському обліку в момент переходу права власності на про-дукцію, визначений умовами господарських договорів. Аудитор повинен старанно перевірити й інші ознаки, зібрати достатні для аудиторського висновку докази стосовно цієї дуже важливої ді-лянки діяльності підприємства. Аудит основних засобів Операції з основними засобами включають: придбання, оцінку та переоцінку, нарахування та списання зносу, витрати на ремонт та модернізацію, капіталізацію витрат, вибуття. Тому і завдання аудиту визначаються за кожним із названих напрямків та вихо-дять з якісних аспектів фінансової звітності. Інформація про наявність основних засобів, їх використання наводиться у бухгалтерському балансі, додатках до балансу, в пояснювальній записці тощо. Існування (наявність) основних засобів перевіряється з ме-тою впевнитися, що ці засоби на підприємстві є та використо-вуються за призначенням. Для цього складається реєстр (пере-лік) об’єктів основних засобів із зазначенням за кожним з них первісної, залишкової, балансової вартості та нагромадженого зносу. Дані реєстру звіряються з даними журналів обліку та Головної книги підприємства. Крім цього, аудитор перевіряє фактичну наявність (вибірково) об’єктів, особливо дорогих та тих, які надійшли у звітному році. Потрібно також впевнитися в тому, що на підприємстві здійснюється внутрішній контроль наявності (періодичні інвентаризації). Операції з основними засобами протягом звітного періоду перевіряються на предмет їх санкціонування та повноти відо-браження в обліку. Перевірка права власності на об’єкти, відо-бражені у звітності (щоб не було фіктивного показу майна), здійснюється через вивчення документів на право власності (документів, які засвідчують купівлю, передання права власно-сті, будівництво за рахунок власних коштів тощо), документів про реєстрацію транспортних засобів, отримання за лізингом, а також свідчень юристів чи банкірів, якщо документи перебу-вають у них на зберіганні і не арештовані чи взяті у заставу. У фінансовій звітності основні засоби повинні відображати-ся в оцінці згідно з вимогами стандартів обліку. Для цього ау-дитор може скористатися допомогою експертів або звірити оцінки з даними сертифікатів, розрахунками з переоцінки, пе-ревірити правильність зменшення балансової вартості у міру зносу. В умовах коливань цін на ринку на певні об’єкти засобів аудитор повинен враховувати можливість зміни вартості, за-значеної на дату складання балансу, протягом певного періоду після цієї дати. Основні засоби за ознакою представлення та розкриття пере-віряються з погляду правильності класифікації у звітності, особ-ливо в додатку до балансу та пояснювальній записці. Операції, пов’язані з надходженням основних засобів та їх вибуттям не численні і можуть бути перевірені тестуванням суцільно. Більше уваги приділяється об’єктам, які створені са-мим підприємством (будівництво, модернізація), оскільки тре-ба перевіряти прямі та непрямі витрати підприємства (а це чи-сленні документи), правильність капіталізації витрат, особливості включення недобудованих об’єктів у склад основних засобів. Аудитор повинен передбачити можливість невідображення вибуття об’єктів в обліку, бо це суттєво впливає на фінансову звітність. Головні шляхи шахрайства з основними засобами: — крадіжки, які легко встановити інвентаризацією та спосте-реженням у системі внутрішнього контролю; — продаж за вартістю, яка сфальсифікована управлінцями; — закупівля засобів за цінами, які відрізняються від ринкових; — фіктивний продаж. Ці та інші порушення знаходять за допомогою ряду аудитор-ських процедур (опитування персоналу, інвентаризація, перевір-ка приросту чи зменшення вартості основних засобів, перевірка розрахунків зносу, первинних документів та записів в обліку і звітності). Велике значення для аудиту основних засобів має оцінка сис-теми внутрішнього контролю за основними засобами на підпри-ємстві. Аудиторський ризик високий там, де взагалі відсутня сис-тема внутрішнього контролю (на невеликих підприємствах). Там, де аудитор вважає перевірку системи контролю доречною, про-водиться тестування. Наприклад, тестування за напрямком «пері-одизація» передбачає перевірку, чи відображені у відповідному звітному періоді надходження та вибуття основних засобів. Аудит нематеріальних активів Процедури та роботи, пов’язані з аудитом нематеріальних ак-тивів (отримання попередньої інформації про систему внутріш-нього контролю і бухгалтерського обліку клієнта, оцінка ризику внутрішнього контролю, складання програми аудиту, аналітичні процедури) виконуються в такому самому порядку, як і під час ау-диту основних засобів (довгострокових матеріальних активів). Детальне тестування операцій та залишків за рахунками нема-теріальних активів передбачається завданнями аудиту і включає перевірку: — наявності (існування) нематеріальних активів. Це робиться через порівняння аналітичного (повидового) переліку нематеріа-льних активів з даними Головної книги в розрізі показників пер-вісної та залишкової вартості та суми амортизації, перевірки їх наявності в місцях зберігання; — повноти, тобто правильності і повноти відображення в об-ліку сальдо та операцій, санкціонування операцій з нематеріаль-них активів; — права власності патентів, ліцензій, торгових знаків та інших нематеріальних активів; — оцінки нематеріальних активів, у тому числі з залученням експертів; — правильності подання інформації про нематеріальні активи у фінансових звітах відповідно до вимог стандартів. Перевірка надходження нематеріальних активів та їх вибуття вимагає також процедури перевірки санкціонування цих операцій, правильності оформлення документів про купівлю і передання пра-ва власності, реєстрації операцій в обліку, перевірку сум доходів і витрат від операцій з нематеріальних активів. Нарахування аморти-зації нематеріальних активів перевіряється з погляду дотримання облікової політики, обґрунтованості норм і методів нарахування. Особлива увага при тестуванні операцій та залишків на рахун-ках нематеріальних активів звертається на гудвіл та незавершені матеріальні активи. Основні процедури перевірки гудвілу такі: — узгодження вартості угоди на продаж і самого продажу; — отримання підтверджень, що оцінка куплених активів об-ґрунтована; — перевірка розрахунку величин гудвілу, його амортизації; — отримання підтвердження про обґрунтованість оцінки гуд-вілу за звітами підприємства та обговорень з керівництвом під-приємства. Аудит запасів До складу матеріально-виробничих запасів входять запаси товарів, які надходять у процесі закупівлі і вибувають у проце-сі продажу, готова продукція, що надходить з процесу вироб-ництва, та запаси у вигляді незавершеного виробництва (дета-лі, напівфабрикати). Характер виробів та запасів, які можуть довго зберігатися на складах і бути морально застарілими, втрачати якість, обумовлює прихований ризик помилки в їх оцінці. Іншим важливим ризиком є ризик системи внутрішньо-го контролю за правильним дотриманням процедур на ввезен-ня, надходження запасів, їх охорони від можливих помилок та крадіжок. Помилки щодо матеріальних запасів можуть бути в оцінці їх кількості та вартості. Тому в числі аудиторських процедур важ-ливе місце посідають методи фактичного контролю (обстеження, інвентаризація). Аудиторський підхід до перевірки кількості час-то буває системним, оскільки підприємство має розгалужену сис-тему контролю. Аудитори мають можливість бути учасниками процесу інвентаризації, спостерігаючи за його проведенням, або за даними минулих інвентаризаційних документів та інших дока-зів можуть мати судження про якість проведених інвентаризацій: повноту охоплення запасів інвентаризаціями, дотримання проце-дур оформлення та відображення наслідків тощо. Крім того, ви-вчається політика підприємства щодо перевірок, планування ін-вентаризацій, застосування вибіркових контрольних перевірок, наслідків інвентаризації тощо. Шляхом отримання підтверджень від трьох осіб перевіряється наявність товарів у дорозі, належ-ність їх підприємству-клієнту. Вартісна оцінка запасів має бути об’єктивною, розрахованою за методами, дозволеними законодавством і визначеними обліко-вою політикою підприємства, але обов’язково відображати рин-кову ціну та ціну придбання. Вивчаючи первинні документи та записи в регістрах обліку, аудитор мусить впевнитися у своєчасності відображення опера-цій із запасами (чи немає відхилень від показників звітного пері-оду). Треба враховувати можливі помилки та обман у показнику кількості запасів за рахунок включення одних і тих самих видів товару, сировини у звітність двічі, помилок при підрахунках, включення до звітності виробів, що не стосуються даного звітно-го періоду (не належать даному підприємству, а тільки перебу-вають на відповідному збереженні; надійшли після закінчення звітного періоду; товарів які вже відвантажені, але у реалізацію в цьому періоді не включені тощо). Аудитор повинен перевірити правильність відображення при-родного убутку та втрат від стихійного лиха. Отже, якісними аспектами фінансової звітності щодо вироб-ничих запасів є: наявність або правдивість, повнота відображен-ня, права та зобов’язання, оцінка, відображення у відповідному звітному періоді, представлення та розкриття. Аудиторські програми щодо виробничих запасів досить вели-кі, вимагають багатьох різноманітних процедур та передбачають складання багатьох робочих документів. І все ж таки, якщо після виконання процедур аудитор не зміг дійти висновку щодо якоїсь ознаки, то він мусить скласти окремий робочий документ (служ-бову записку) з описом причин цього. Помилка в обліку запасів може суттєво викривити фінансову звітність. Тому аудиторський ризик цієї ділянки великий. Аудит грошових коштів Значення аудиту грошових коштів як найбільш ліквідного ви-ду засобів підприємства широко відоме. У літературі досить де-тально описано порядок перевірки касових і банківських опера-цій. Завдання аудиту за напрямками (за термінологією Д. К. Робертсона) або ознаками (повнота, реальність, відповідність та ін.) зрозумілі тим більше, що в попередніх параграфах цієї роботи вже є приклади. Зупинимося на окремих контрольних моментах. Фактична наявність грошей в касі установлюється шляхом ін-вентаризації. Повнота і своєчасність оприбуткування грошей в касу перевіряється зіставленням даних касових документів і до-кументів, які фіксують початок руху коштів у касу (виписок бан-ку, рахунки на товари, оплачені готівкою, корінці чеків та ін.). Правильність списання грошей у видатки вивчається на під-ставі багатьох документів (платіжних та розрахунково-платіжних відомостей, виписок банку, авансових звітів з додатками, касової книги та звіту касира). У зарубіжній практиці широко використовується банківське підтвердження як надійний доказ надходження грошей з каси підприємства чи видачі готівкою. Для виявлення фальсифікації звіряння даних каси і банку, які регулярно повинні робитися працівниками клієнта, аудитор ви-конує незалежні процедури. Перевірка коштів у банках починається зі складання переліку рахунків, які має клієнт у різних банках. Потім підбираються ба-нківські виписки в хронологічній послідовності за кожним раху-нком окремо, що дає змогу простежувати повноту пред’явлених виписок. Якщо якоїсь із цих виписок немає, то треба звернутися до банку за підтвердженням. Зіставляючи перехідні залишки за рахунками в їх хронологічній послідовності перевіряється також правильність кінцевих залишків. Суми оборотів за рахунками по-винні відповідати сумам, зазначеним у доданих до виписки банку документах. А бухгалтерське відображення операцій за рахунка-ми аудитор перевіряє на підставі тих самих виписок та додатків до них, розглядаючи кожну операцію по суті і вивчаючи, чи не-має неналежного використання грошей, особливо при погашенні кредиторської заборгованості або надходження платежів від де-біторів. Для підтвердження суті цих операцій аудитор дає запити до третіх сторін (покупців, кредиторів тощо). При розрахунках в іноземній валюті аудитор повинен переві-рити наявність та умови договорів із зарубіжними партнерами клієнта, правильність перерахунків валюти в національну, прави-льність визначення курсових різниць, своєчасність і повноту ві-дображення сум обліку та звітності. Особливу увагу аудитор мусить приділити рахункам, які за звітний період закриті, сумам відсотків за операціями через бан-ки (повинні в обліку враховуватися окремо від сум операцій руху грошей). Крім руху грошей, аудитори перевіряють наявність і рух ін-ших активів, які можуть бути розміщені в банках. Аудит рахунків дебіторів Типовим прикладом виникнення дебіторської заборгованості є відвантаження (відпуск) товарів покупцям без попередньої опла-ти. Виникає зобов’язання покупця перед підприємством і воно відображається на рахунках, а потім і в звітності як борг. Значне зростання невиправданої дебіторської заборгованості погіршує фінансовий стан підприємства. Під виглядом дебіторської забор-гованості можуть також приховувати втрату продукції, коштів, зловживання посадових осіб тощо. Тому дуже важливо якісно провести аудит дебіторської заборгованості, з тим щоб забезпе-чити мінімальні гарантії для користувачів фінансової звітності з погляду достовірності, реальності, повноти та законності наданої інформації. У бухгалтерському балансі дебіторська заборгованість відобра-жена низкою статей: «Довгострокова дебіторська заборгованість», «Дебіторська заборгованість за товари (роботи, послуги)» тощо. Головними завданнями аудиту дебіторської заборгованості є: — перевірка наявності та правильності оформлення первин-них документів, які є основою для облікових запасів. Це завдання виконується процедурами суцільного або вибіркового огляду на-явних документів; — оцінка синтетичного та аналітичного обліку, правильного використання відповідних рахунків (інформація аналітичного об-ліку повинна бути тотожною даним синтетичного обліку та пока-зникам звітності в розрізі класифікації заборгованості); — контроль правильності перенесення вхідного сальдо на ра-хунок та визначення його на кінець звітного періоду; — перевірка належної класифікації дебіторської заборговано-сті та наявність відповідних роз’яснень у примітках до фінансо-вої звітності (особлива увага звертається на прострочену, сумнів-ну та безнадійну заборгованість); — правильність оцінки дебіторської заборгованості (чи дійсно на такі суми були зобов’язання покупців, чи підтверджуються вони інформацією від третіх сторін тощо); — перевірка правильності та своєчасності погашення заборго-ваності шляхом її оплати, взаємозаліку за бартером, видачею век-селів тощо); — оцінка стану внутрішнього контролю та аудиту дебіторсь-кої заборгованості (постійність, повнота, своєчасність контролю, його наслідки); — зіставлення показників бухгалтерської і небухгалтерської звітності (звіт директора компанії, фінансовий огляд) відносно дебіторської заборгованості. Аудиторські процедури, передбачені планом та програмою аудиту, вимагають також перевірки правильності оформлення договорів на поставку продукції, інформації про судові спори, претензії. Перевіряються також правильність визначення обсягу та ведення розрахунків в іноземній валюті, відсутність згортання сальдо на рахунках, законність списання заборгованості за раху-нок резерву на покриття сумнівних боргів чи на операційні ви-трати. Водночас треба перевірити правомірність сум створеного резерву на покриття сумнівних боргів та операцій з цим резер-вом, бо навмисне завищення суми резерву обумовлює, як наслі-док, зменшення суми оподаткованого прибутку, порушення в розрахунках з державою. Аудитор повинен враховувати ризик клієнта в процесі його бі-знесу (залежно від становища на ринку, попиту на продукцію тощо), професійний рівень та чесність адміністрації (можливість прихованих розрахунків із покупцем, фіктивних операцій на шкоду підприємству). Перевіряючи стан внутрішнього контролю, треба звернути увагу на контроль повноти відображення всіх від-вантажених товарів у рахунках, а в усіх рахунках у системі облі-ку — на правильність застосованих цін, надбавок та знижок, на факти повернення товарів, пред’явлення претензій з боку покуп-ця щодо якості, кількості та ціни окремих товарів. Для перевірки реального існування залишків дебіторської за-боргованості окремим дебіторам аудитори надсилають листи-запити відкритого або закритого типу. Аудит довгострокових зобов’язань Тема важлива тим, що деякі підприємства у фінансовій звіт-ності мають показники довгострокових зобов’язань на суму до 50% загальної суми зобов’язань. На аудит довгострокових зобов’язань впливають певні харак-теристики: наявність кредитних угод, в яких передбачені виплати відсотків (на отримання таких зобов’язань, як правило, вимага-ється рішення ради директорів); операцій небагато, але вони за-звичай на значні суми, тому недогляд за однією з цих операцій може суттєво вплинути на думку аудитора; великий ризик необ-лікованих зобов’язань та ін. Важливими моментами також є: Адекватність структури внутрішнього контролю (за дозво-лом на отримання кредитів, за погашенням кредитів та відсот-ків за ними, за веденням документації та обліком шляхом пері-одичних незалежних перевірок). Оскільки операції здійснюються не часто, але на великі суми, то їх контролюють керівники вищого рівня поза системою звичайного внутріш-нього контролю. Це потребує від аудиторів суцільної перевір-ки довгострокових зобов’язань з тим, щоб впевнитися, що опе-рації дозволені, взяті на облік, належним чином відображені і розкриті у звітності. Завдання аудиту довгострокових зобов’язань можна сформу-лювати так: Існування. Відображені суми в дійсності є зобов’язанням клієнта. Зобов’язання. Суми підлягають оплаті відповідно до вимог угод. Правдивість. Відображені операції є достовірними як у час-тині виникнення і погашення зобов’язань, так і в частині виплати відсотків. Повнота. Усі існуючі суми довгострокових зобов’язань відо-бражено на відповідних рахунках. Оцінка та вимір. Відображені зобов’язання та нараховані від-сотки правильно оцінені і включені у відповідний звітний період. Класифікація. Строк погашення даних зобов’язань настає не раніше як через рік після дати фінансової звітності і вони прави-льно класифіковані як довгострокові. Відображення та розкриття. Зобов’язання, витрати на випла-ту відсотків, нараховані відсотки адекватно відображені та розкри-ті у фінансовій звітності відповідно до встановлених вимог. Аудитори для перевірки довгострокових зобов’язань застосо-вують аналітичні процедури (перерахунки витрат на відсотки, по-рівняння нарахованих сум з попередніми періодами, аналіз спів-відношення витрат на відсотки та середньої суми зобов’язань). У програмі аудиту передбачаються завдання та відповідні процедури. Наприклад, процедури щодо перевірки факту виплат (погашення) зобов’язань вимагають вивчення угод на предмет необхідності погашень, збирання доказів шляхом запитів до кре-диторів, вивчення платіжних документів, відстежування записів в касовій та Головній книзі. Факти шахрайства аудитори знаходять за допомогою застосу-вання розширених процедур. Аудит поточних зобов’язань Цей вид аудиту дуже важливий з того погляду, що поточні зо-бов’язання значно впливають на ліквідність та інші показники фінансового стану підприємства і водночас операції з ними мо-жуть мати багато помилок, порушень і шахрайства. Особливо небезпечні спроби клієнта занизити зобов’язання і таким чином штучно поліпшити фінансовий стан у фінансовій звітності. Джерелами доказів про короткострокові зобов’язання можуть бути документи (рахунки-фактури, рахунки бухгалтерського об-ліку, звітні форми) та наявність певних витрат, особливо грошо-вих коштів, наприкінці звітного періоду. Аудитор повинен використати свої знання з бізнесу з тим, щоб дізнатися, де є зобов’язання, де їх очікують, навіть якщо вони не зазначені в рахунках-фактурах або довго залишаються несплаче-ними. Більшість доказів міститься в зовнішніх документах. Методика аудиту цих зобов’язань подібна до методики аудиту довгострокових зобов’язань. Шляхом застосування аналітичних процедур, звірки відповідності залишків на рахунках інших коро-ткострокових зобов’язань, відстежування документів та записів на рахунках, досліджень виплат та пошуку незафіксованих в об-ліку зобов’язань перевіряються такі зобов’язання, як визнані пре-тензії, штрафи за операціями оренди, нараховування винагород за роботи та консультування, у тому числі й аудиторам. Аудит капіталу Завдання цього виду аудиту — визначитися в тому, що: 1) акціонерний капітал був належним чином класифікований (згідно з чинним законодавством), що його зміни були санкціо-новані, а у звітності є відповідна конкретизація; 2) рух резервів був санкціонований, а за статутними резерва-ми — використання було тільки в межах дозволеного; 3) підприємство вело відповідний облік статутного капіталу і резервів своєчасно і в аналітичному розрізі. Обсяг роботи аудитора значно менший при аудиті капіталу закритих товариств, де кількість операцій з капіталом невелика. Стан внутрішнього контролю капіталу вивчається за такими важливими напрямками: — розподіл обов’язків; — належна реєстрація акцій (звітність реєстраторів); — контроль випуску акцій, нарахування дивідендів; — контроль обліку операцій рахунку капіталу. Джерелами доказів є реєстри частки та облігацій в акціонерному капіталі, журнали ведення протоколів загальних зборів та зборів ди-ректорів, реєстри нарахувань, реєстри акціонерів, бухгалтерські до-кументи і регістри, трудові згоди з директорами тощо. До найважливіших процедур належать, наприклад: — перевірка залишків на рахунках акціонерів у реєстрах і то-тожність їх загальної суми сумі, зазначеній у Головній книзі, тоб-то сумі випущеного акціонерного капіталу; — звірка нарахувань дивідендів акціонерам, які повернули акції; — перевірка дотримання вимог законодавства щодо розподілу прибутку в частині нарахувань дивідендів; — перевірка відповідності частки в акціонерному капіталі ди-ректорів (менеджерів) її розміру, передбаченому статутом; — перевірка дотримання процедур та ведення протоколів збо-рів акціонерів; — перевірка бухгалтерських записів та їх санкціонування; — перевірка за даними Головної книги залишків капіталу на початок періоду (щоб відповідали даним минулого періоду, який вже перевірений аудиторами); — перевірка доповнень до рахунків Головної книги; — перевірка відповідності статуту та законодавству операцій із резервним капіталом. У програмі аудиту капіталу можуть бути передбачені також процедури на випадок, коли на аудиторського попередника немо-жливо покластися. Тоді, наприклад, передбачається за період п’ять років або за весь період діяльності підприємства перевірити кан-целярську точність всіх рахунків капіталу, протоколів ради акціо-нерів, звітів про прибутки та збитки, перехідні сальдо, точність ін-формації про заборгованість за привілейованими акціями та ін. Аудит розрахунків з бюджетом Розрахунки підприємств з бюджетом з приводу сплати подат-ків та зборів зазвичай контролюються певними державними слу-жбами. Аудитор, перевіряючи розрахунки, допомагає підприємс-тву уникнути переплат, фінансових
Ви переглядаєте статтю (реферат): «АУДИТ ОКРЕМИХ СПЕЦИФІЧНИХ ЦИКЛІВ ТА РАХУНКІВ» з дисципліни «Аудит у зарубіжних країнах»
