Якщо первинним є матеріальний компонент, то об’єкт слід обліковувати в складі матеріальних активів (основних чи інших). Важливою ознакою нематеріального активу є те, що він використовується понад один рік. Вартісна межа нематеріального активу не обмежується. Особливості обліку окремих видів нематеріальних активів та операцій з ними регулюються іншими П(С)БО: ― П(С)БО 9 “Запаси” — нематеріальні активи, які утримуються підприємством для продажу в ході звичайної діяльності; ― П(С)БО 14 — нематеріальні активи, передані або отримані підприємством на умовах фінансової оренди (крім авторських і суміжних з ними прав); ― П(С)БО 17 — відстрочені податкові активи; ― П(С)БО 13 “Фінансові інструменти” — фінансові активи; ― П(С)БО 19 “Об’єднання підприємств” — гудвіл, що виникає в результаті об’єднання підприємств. Бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться пооб’єктно з узагальненням інформації за однорідними групами, визначеними П(С)БО 8. Групою нематеріальних активів є сукупність однотипних за призначенням і умовами використання нематеріальних активів. Їх синтетичний облік ведеться на рахунку 12 “Нематеріальні активи за окремими субрахунками, які визначені для обліку окремих груп нематеріальних активів”. Такими групами є: 1. Субрахунок 121 “Права користування природними ресурсами” (права на користування кадрами, у тому числі на розробку родовищ, корисних копалин; права на користування геологічною та іншою інформацією про стан та можливості господарського використання природного середовища в цілому або його елементів, яка міститься у звітах, картах і інших матеріалах; права на використання водних, біологічних і інших ресурсів, яке впливає на життєдіяльність підприємства (населеного пункту, регіону). 2. Субрахунок 122 “Права користування майном” (право покупця на подальше господарське або інше використання земельної ділянки, будівель чи інших необоротних матеріальних активів; право на оренду землі, приміщень тощо). При цьому не слід ототожнювати плату за право на оренду майна та орендні платежі. Платіж за право на оренду є платою за право на можливе використання об’єкта оренди. 3. Субрахунок 123 “Права на знаки для товарів і послуг” (засвідчені свідоцтвом права на позначення, за якими товари й послуги одних осіб відрізняються від однорідних товарів і послуг інших осіб: товарні знаки, торгові марки, фірмові назви тощо). 4. Субрахунок 124 “Права на об’єкти промислової власності” (винаходи, промислові зразки, корисні моделі, сорт рослин, породи тварин, ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо). 5. Субрахунок 125 “Авторські та суміжні з ними права” (облік прав на обнародувані та необнародувані твори в галузі науки, літератури й мистецтва, виражені в усній, письмовій чи будь-якій іншій формі, а також права на програми для ЕОМ, бази даних тощо). 6. Субрахунок 126 “Гудвіл” (облік гудвілу — перевищення вартості придбання над часткою покупця в справедливій вартості здобутих ідентифікованих активів і зобов’язань на дату придбання). 7. Субрахунок 127 “Інші нематеріальні активи” (облік об’єктів права користування економічними, організаційними та іншими вигодами, зокрема: право на місце на товарній, фондовій біржі; право на здійснення певної діяльності (витрати на отримання ліцензій та інших спеціальних дозволів); право на економічні вигоди від користування монопольним становищем на ринку; право на користування податковими господарськими та іншими привілеями). Аналітичний облік нематеріальних активів і їх зносу ведеться у Відомості обліку нематеріальних активів, нарахування амортизації (зносу) (форма № ВНА — 1). П(С)БО 8 визначено, що придбаний або отриманий нематеріальний актив відображається в балансі, тобто визнається як актив, якщо: 1) існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з використанням такого активу; 2) можна достовірно визначити його вартість. Створені самим підприємством гудвіл, газетні заголовки, назви видань, список клієнтури та інші об’єкти, що мають таку субстанцію, не визнаються як нематеріальні активи, а відображаються в складі витрат того звітного періоду, у якому вони здійснені. Визнання окремих видів нематеріальних активів залежить від процесу їх створення. Такий процес поділяється на дві фази — дослідження та розроблення. Згідно з П(С)БО 8 дослідження — заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше з метою отримання й володіннями новими науковими і технічними знаннями. Це можуть бути: 1) діяльність, що здійснюється з метою отримання нових знань; 2) пошук, оцінка і остаточний вибір, застосування винаходів та інших знань; 3) пошук альтернативних матеріалів, продуктів, процесів, систем і послуг; 4) формування, проектування, оцінка та остаточний вибір можливих альтернатив для нових або вдосконалених матеріалів, приладів, процесів, систем і послуг. Нематеріальні активи, отримані в результаті дослідження, не визнаються активами підприємства. Витрати на проведення таких досліджень списуються й відображаються в складі інших витрат операційної діяльності в тому періоді, у якому вони виникли. Нематеріальні активи можуть бути отримані в результаті розроблення. Розроблення — застосування підприємством результатів досліджень і інших знань для планування та проектування нових або значно вдосконалених матеріалів, приладів, продуктів, процесів, систем або послуг до початку їхнього серійного виробництва чи використання. Розроблення може бути пов’язане з такою діяльністю: 1) проектуванням, спорудженням і випробуванням прототипів і моделей об’єктів виробництва та використання; 2) проектуванням інструментів, форм штампів, із застосуванням нової технології; 3) проектуванням, будівництвом і експлуатацією пілотного підприємства, яке не має економічних масштабів для комерційного виробництва; 4) проектуванням, спорудженням і випробуванням обраних альтернатив для нових або вдосконалених матеріалів, приладів, продуктів, процесів, систем і послуг. Для відображення результатів розроблення в складі нематеріальних активів повинні бути дотримані такі умови, за яких: ― підприємство має намір, технічну можливість та ресурси для доведення об’єкта розроблення до стану, у якому він придатний для реалізації або використання; ― підприємство може отримати в майбутньому економічну вигоду від реалізації або використання об’єкта розроблення; ― підприємство має достовірну інформацію для визначення витрат, пов’язаних з розробленням нематеріальних активів. Якщо такі умови відсутні, витрати, понесені підприємством у процесі розроблення, відображаються в складі інших витрат операційної діяльності підприємства. Відповідно до пункту 11 П(С)БО 8 придбані нематеріальні активи зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю, яка складається з ціни (вартості) придбання (крім отриманих торговельних знижок), мита, непрямих податків, що не підлягають відшкодуванню, та інших витрат, безпосередньо пов’язаних із придбанням нематеріального активу й доведенням його до стану, в якому він придатний для використання за призначенням. Витрати на сплату відсотків за кредит не включаються до первісної вартості нематеріальних активів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок кредиту банку. Пунктом 18 П(С)БО 8 визначено, що первісна вартість нематеріальних активів збільшується на суму витрат, пов’язаних з удосконаленням цих нематеріальних активів і підвищенням їхніх можливостей і терміну використання, які сприятимуть збільшенню очікуваних майбутніх економічних вигод. Наприклад, юридичні послуги на оформлення права власності на торговельну марку є необхідним етапом для подальшого використання цієї марки й отримання економічних вигод. Тому витрати на такі послуги враховуються (капіталізуються) у первісній вартості цієї торговельної марки. Витрати, які дозволяють отримати тільки первісно визначені майбутні економічні вигоди (і не більше того) і підтримують об’єкт нематеріальних активів у придатному для використання стані, належать до складу витрат того звітного періоду, у якому вони виникли. Так, якщо підприємство придбало програмне забезпечення для автоматизації бухгалтерського обліку, але під час корисного використання цього забезпечення були внесені зміни до законодавчих і нормативних документів, які регулюють ведення бухгалтерського обліку, і з цієї причини здійснюється адаптація програмного забезпечення, то витрати, пов’язані з цими операціями, відносяться до витрат звітного періоду. Методологія обліку операцій із придбання нематеріальних активів залежить від способу їх придбання або отримання. Незалежно від способу придбання нематеріального активу він повинен бути оприбуткований на підставі первинного документа. В останньому має бути наведена детальна характеристика об’єкта, його первісна вартість, строк корисного використання, норма амортизації (зносу), підрозділ, у якому використовуватиметься об’єкт, підписи осіб, які прийняли об’єкт. До первинного документа додаються такі, що містять інформацію про самий об’єкт або порядок його використання, а також документи, що підтверджують ті чи інші майнові права підприємства (свідоцтва). Такими первинними документами можуть бути акти, аналогічні типовим актам приймання-передачі основних засобів (типова форма № 03-1). Придбання (виготовлення) нематеріального активу обліковується як капітальні інвестиції з використанням субрахунка 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів”. Придбаваючи нематеріальний актив за грошові кошти, підприємство включає до його первісної вартості ціну придбання, сплачену постачальнику, за вирахуванням непрямих податків (ПДВ), що відшкодовуються підприємству, та інші витрати, безпосередньо пов’язані з його придбанням і доведенням до стану його можливого використання за призначенням. Нематеріальні активи можуть бути виготовлені силами підприємства (господарським способом). У даному разі всі фактичні витрати на підставі первинних документів відображаються за дебетом субрахунка 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів” і кредиту різних рахунків: 20, 66, 65 та інших, — а потім на фактичну собівартість таких об’єктів дебетується рахунок 12 і кредитується рахунок 154. Придбання нематеріальних активів може здійснюватись у результаті обміну на подібні й неподібні об’єкти. Методика такого обліку нематеріальних активів викладена в розділі “Облік надходження основних засобів”. Амортизація нематеріальних активів здійснюється за прямолінійним методом, виходячи зі строку корисного використання об’єкта, який установлюється підприємством, але не більше 20 років. У процесі нарахування амортизації амортизується первісна вартість, а ліквідаційна вартість прирівнюється до нуля. Списання нематеріальних активів оформляється актом на списання довільної форми або використовується акт форми 03-3 на списання основних засобів. Переоцінка нематеріальних активів здійснюється за методикою переоцінки основних засобів. Здійснюючи її, потрібно мати на увазі, що під час переоцінки повинен бути присутній активний ринок. Активний ринок — ринок, якому притаманні такі умови: · предмети, що продаються та купуються на цьому ринку, є однорідними; · у будь-який час можна знайти зацікавлених продавців і покупців; · інформація про ринкові ціни є загальнодоступною. Через те, що вказані умови активного ринку майже відсутні, то переоцінка нематеріальних активів практично неможлива. Бухгалтерські проведення з обміну нематеріальних активів аналогічні тим, що й з обміну основних засобів, тільки з використанням рахунків 12 і субрахунків 133 і 154.
Підприємство придбало право на використання торговельної марки, сплативши за нього 2400 грн (ПДВ — 400 грн). Крім того, підприємство сплатило юридичній фірмі за оформлення цього права 360 грн (ПДВ — 60 грн). Таким чином, первісна вартість торгівельної марки становитиме 2300 грн. Бухгалтерські записи з придбання об’єктів нематеріальних активів за грошові кошти наведені в табл. 5.31. Таблиця 5.31 ОБЛІК НАДХОДЖЕНЬ НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ № Зміст операції Кореспонденція рахунків Сума Д-т К-т 1 Отримано рахунок за придбання права на використання торговельної марки 154 631 2000 2 Відображено податковий кредит з ПДВ 641 631 400 3 Отримано рахунок юридичної фірми за оформлення права 154 631 300 4 Відображено податковий кредит з ПДВ 641 631 60 5 Введено в експлуатацію придбаний об’єкт нематеріального активу 123 154 2300 5.9. Інвентаризація Підприємства й організації всіх форм власності відповідно до Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.99 р. № 996-ХІV та “Інструкцією про інвентаризацію основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, документів і розрахунків”, затвердженою Міністерством фінансів України 11.08.94 р. № 69, зобов’язані здійснювати інвентаризацію основних засобів не менше одного разу на рік. Відповідальність за організацію інвентаризації несе керівник підприємства, який видає наказ про створення відповідної комісії. До початку інвентаризації основних засобів необхідно вивести залишки цінностей на день інвентаризації та перевірити: наявність і стан інвентарних карток (інвентарних книг); наявність і стан технічних паспортів або іншої технічної документації; наявність документів на передані та прийняті в оренду основні засоби, передані на зберігання й тимчасове користування. За відсутності документів необхідно забезпечити їх одержання чи оформлення. У випадках раптової інвентаризації основні засоби підготовлюються для перевірки в присутності інвентаризаційної комісії. До початку інвентаризації матеріально відповідальні особи дають розписку про те, що всі прибуткові чи видаткові документи здані в бухгалтерію, а всі цінності, які надійшли під їхню відповідальність, оприбутковані. В обов’язковому порядку інвентаризаційна комісія здійснює огляд об’єктів в натурі і заносить в інвентаризаційні описи типової форми повне їх найменування, призначення за інвентарними номерами. У разі виявлення об’єктів, відсутніх в обліку, а також об’єктів щодо яких в обліку немає даних, що їх характеризують, комісія зобов’язана внести в інвентаризаційний опис потрібні відомості й технічні показники стосовно цих об’єктів. Щодо виявлених необлікованих об’єктів установлюються причини їх появи чи створення, куди списані такі витрати, з відображенням у протоколі засідання інвентаризаційної комісії. Оцінка заново виявлених і не взятих на облік з моменту останньої інвентаризації об’єктів повинна бути здійснена, виходячи зі справедливої вартості на дату проведення інвентаризації. Об’єкти основних засобів заносяться в інвентаризаційні описи за найменуванням за основним їх призначенням. Якщо ж об’єкт підлягав модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції, унаслідок чого змінилося основне його призначення, він вноситься в опис за найменуванням, що відповідає його новому призначенню. Установлені комісією непридатні для експлуатації об’єкти заносяться в окремі інвентаризаційні описи. Будівлі, споруди, машини, устаткування й силові установки, комп’ютерна та обчислювальна техніка заносяться в інвентаризаційні описи індивідуально з вказівкою інвентаризаційного номера, місця виготовлення, року випуску, призначення, продуктивності і т. д. Доросла продуктивна й робоча худоба заносяться в спеціальні для цього інвентаризаційні описи, де вказуються номер тварини (бирка, тавро), кличка, рік народження, порода, вгодованість, жива вага (крім коней і верблюдів) і балансова вартість. Племінне поголів’я всіх видів тварин заноситься в окремі описи індивідуально. Інші тварини, що належать до основних засобів і обліковуються груповим порядком, включаються в описи за віковими статевими групами з вказівкою кількості голів і живої ваги кожної групи. Порода указується за даними бонітування тварин. Дані про інвентаризацію однотипних предметів господарського інвентарю, інструментів, верстатів і т. д. однакової вартості, які обліковуються на типовій інвентарній картці групового обліку (книзі інвентарного обліку), наводяться в описах за груповою назвою з вказівкою кількості цих предметів. Інвентарні номери, що присвоєні об’єктам, як правило, не повинні змінюватися за винятком випадків, коли об’єкти помилково обліковуються в певній групі не за своїм техніко-виробничим призначенням або коли неправильна нумерація. Об’єкти основних засобів, які в момент інвентаризації перебуватимуть за межами підприємства (кораблі, тепловози, автомобілі в далеких рейсах, машини та обладнання, передані підрядникам у капітальний ремонт і т. п.) повинні бути проінвентаризовані до моменту їх тимчасового вибуття. Виявлені інвентаризацією неоприбутковані об’єкти зараховуються до складу відповідної класифікаційної групи основних засобів із присвоєнням їм інвентарного номера з одночасним відображенням їх як іншого доходу від операційної діяльності. Виявлені інвентаризацією нестачі та втрати від псування основних засобів до прийняття рішення про конкретних винних осіб відображаються на забалансових рахунках, а після встановлення винних — відносяться до дебіторської заборгованості і включаються до складу іншого операційного доходу як відшкодування раніше списаних активів. Під час нарахування суми відшкодування слід керуватися “Порядком визначення розмірів збитків від розкрадання, недостачі, знищення (псування) матеріальних цінностей”, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.96 р. № 116 (табл. 5.32—5.34). Порядок інвентаризації основних засобів поширюється і на інші необоротні матеріальні активи та нематеріальні активи.
Виявлена нестача кондиціонера первісною вартістю 5000 грн і зносом — 2000 грн. Нестача відображається записами, відповідними до умов виявлення нестачі. І. У випадку, коли нестача й винна особа встановлені в одному звітному періоді, розмір збитку Рз визначається за наведеною формулою: Рз = [(5000 – 2000) · 1,002 + (3003 · 20 + 0] = 7208 грн. Таблиця 5.32 № Зміст операції Кореспонденція рахунків Сума, грн Д-т К-т 13 Відображається списання зносу нестачі кондиціонера 131 “Знос основних засобів” 106 “Інструменти, прилади, інвентар” 2000 14 Відноситься на винну особу залишкова вартість кондиціонера 375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків” 106 “Інструменти, прилади, інвентар” 3000 15 Донараховується на винного різниця між сумою збитку, яка підлягає відшкодуванню (згідно з п. 2 Порядку № 116), і залишковою вартістю нестачі (7208 – 3000) 375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків” 719 “Інші доходи від операційної діяльності” 4208 16 Відображається сума відшкодування збитку, яка підлягає сплаті до бюджету: штрафні санкції ПДВ 719 “Інші доходи від операційної діяльності” 719 “Інші доходи від операційної діяльності” 642 “Розрахунки за обов’язковими платежами” 641 “Розрахунки за податками” 3507 701 Закінчення табл. 5.32 № Зміст операції Кореспонденція рахунків Сума, грн Д-т К-т 17 Отримано відшкодування від винної особи 301 “Каса” 311 “Поточний рахунок” 661 “Розрахунки з оплати праці” 375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків” 7208 18 Перераховується до бюджету: — сума збитку (штрафні санкції), — сума ПДВ 642 “Розрахунки за обов’язковими платежами” 641 “Розрахунки за податками 311 “Поточний рахунок у національній валюті” 311 “Поточний рахунок у національній валюті”
3507 701 II. Якщо нестача й винна особа не встановлені у звітному періоді їх виявлення, здійснюється списання нестачі на фінансові результати (збитки) в розмірі залишкової вартості (3000 грн) і нарахованого на нього ПДВ (600 грн), з відображенням на забалансовому рахунку 07 “Списані активи”, субрахунку 072 “Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей”. Таблиця 5.33 № Зміст операції Кореспонденція рахунків Сума, грн Д-т К-т 1 Відображається списання зносу нестачі кондиціонера 131 “Знос основних засобів” 106 “Інструменти, прилади, інвентар” 2000 2 Списується залишкова вартість кондиціонера 976 “Списання необоротних активів” 106 “Інструменти, прилади, інвентар” 3000 3 Нараховується податкове зобов’язання на залишкову вартість 976 “Списання необоротних активів” 641 “Розрахунки за податками” 600 4 Списується на фінансові результати втрати від нестачі кондиціонера 793 “Результати іншої звичайної діяльності” 976 “Списання необоротних активів” 3600 5 Сума нестач відображається на позабалансовому обліку 072 “Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей” 3600 III. У разі, коли винна особа встановлена в інші періоди протягом п’ятирічного обліку на забалансовому рахунку. Таблиця 5.34 № Зміст операції Кореспонденція рахунків Сума, грн Д-т К-т 1 Нараховується заборгованість за винною особою після визнання нею (добровільно чи за рішенням суду). Сума визначається згідно з п. 2 Порядку № 116. 375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків” 716 “Відшкодування раніше списаних активів” 7208 2 Списана сума недостачі з позабалансового обліку 072 “Невідшкодовані нестачі й втрати від псування цінностей” 3600 3 Відноситься на винну особу залишкова вартість кондиціонера 375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків” 106 “Інструменти, прилади, інвентар” 3000 4 Відображається сума відшкодування збитку, яка підлягає сплаті до бюджету: (7208 – 3000) = 4208. У частині відшкодування збитку ПДВ 716 “Відшкодування раніше списаних активів” 716 “Відшкодування раніше списаних активів” 642 “Розрахунки за обов’язковими платежами” 641 “Розрахунки за податками” 3507
701 5 Отримано відшкодування збитку від винної особи 301 “Каса” 311 “Поточний рахунок” 661 “Розрахунки з оплати праці” 375 “Розрахунки за відшкодування завданих збитків” 7208 6 Перераховується до бюджету: — сума відшкодування збитку — сума ПДВ 642 “Розрахунки за обов’язковими платежами” 641 “Розрахунки за податками 311 “Поточний рахунок у національній валюті” 311 “Поточний рахунок у національній валюті” 3507
701 7 Списується на фінансові результати сума доходу (7208 – 4208) 716 “Відшкодування раніше списаних активів 793 “Результати іншої звичайної діяльності” 3600
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Облік нематеріальних активів» з дисципліни «Фінансовий облік (облік активів)»
+ 0] = 7208 грн. 