Основна функція бухгалтерського обліку полягає у забезпеченні інформацією про результати діяльності господарюючого суб'єкта за будь-який даний період часу. Така інформація зазвичай виражається величиною прибутку або збитку, відображеною у відповідному звіті. Австралійський фонд науково-дослідних робіт з питань бухгалтерського обліку (далі' -Австралійський фонд) визначає в п. 93 Положення про концепції бухгалтерського обліку (ПКБО) результати діяльності як економічні успіхи суб'єкта, що подає звітність, у придбанні ресурсів, ефективності їх використання для досягнення поставлених цілей. Основні фінансові показники результатів діяльності господарюючого суб'єкта відображаються у звіті про прибутки та збитки, елементами якого є доходи та витрати. Визначення прибутку - невід'ємна складова частина облікового процесу. Бухгалтерський прибуток часто використовується як база для розрахунку податку на прибуток, як показник результатів господарської діяльності фірми, як критерій визначення дивідендних виплат, як визначальний фактор при встановленні рівня заробітної плати та ви^городи адміністрації тощо. Ключовими елементами у процесі визначення прибутку є доходи та витрати. У традиційному бухгалтерському обліку існують деякі правила та -414-
Розділ 10. Особливості обліку доходів та витрат принципи визначення і оцінки (виміру) доходів, витрат і прибутку. Проте доцільність або адекватність цих правил і' принципів у багатьох випадках ставиться під сумнів, оскільки більшість їх увійшло до бухгалтерського обліку в різний час для вирішення різних практичних завдань. У Британському проекті концептуальної основи формально визнається важливість застосування широкого підходу до прибутку в бухгалтерському обліку. Рада зі стандартів фінансового обліку США (РСФО) у 1980 p., а потім в 1985 р. зробила спробу розширити межі оцінки (виміру) господарських операцій комерційних підприємств за допомогою застосування підходу .активи/кредиторська заборгованість замість традиційного доходи/витрати. Повний прибуток Рада визначає наступним чином: повний прибуток - це зміна власного капіталу (чистих активів) господарюючого суб'єкта за звітний період, що є результатом господарських операцій та подій, не пов'язаних з особистим капіталом власників фірми. Вона включає всі зміни власного капіталу, що відбулися за період, за виключенням тих, що є наслідком внесків власників та виплат власникам. * Товариство бухгалтерів Нової Зеландії (ТБНЗ) та Австралійський фонд дотримуються аналогічної думки. У рамках будь-якої концепції прибутку ключовими елементами при визначенні його величини в бухгалтерському обліку є доходи і витрати. Тому важливо розібратися, що означають ці терміни з точки зору обліку. Американський інститут бухгалтерів (АІБ) у своєму визначенні зазначає, що "дохід виникає в результаті реалізації товарів та надання послуг і вимірюється платою, що стягується з покупця або одержувачів наданих товарів і послуг". Тут з'являється поняття прибутку як поточного прибутку від господарської діяльності. Аналогічне визначення, засноване на загальноприйнятих принципах бухгалтерського обліку, дає Американський інститут присяжних бухгалтерів (АІПБ). Він припускає величину доходів рівною "валовому приросту активів та валовому зменшенню кредиторської заборгованості, які виникли в результаті прибутково орієнтованої господарської діяльності та вимірюваними відповідно до загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку". РСФО США пропонує визначення доходів, що грунтується на найбільш широкому розумінні прибутку. Він заявляє: доходи - це приплив або інше збільшення активів господарюючого суб'єкта і погашення кредиторської заборгованості, що мала місце протягом звітного періоду як результат відвантаження або виробництва товарів, надання послуг або здійснення інших операцій, які є основою діяльності суб'єкта. - 415 -
Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах Подібне визначення пропонує Австралійський фонд, з тією лише різницею, що в п. 95 ПКБО 4 не підкреслюється думка про "операції, що складають основу діяльності суб'єкта" у ролі джерел доходів. Те ж саме пише про доходи і ТБНЗ. Що стосується витрат, то хоча в літературі слова "витрати" (expense) і "затрати" (cost) нерідко використовуються як синоніми, з точки зору бухгалтерського обліку їх значення різні. Термін "затрати" стосується всякого використання ресурсів, в тому числі щодо придбання активів, у той час як термін "витрати" стосується використання лише тих ресурсів, які при визначенні прибутку господарюючого суб'єкта за даний період часу ставляться у відповідність до доходів. ІПБ США, наприклад, проводить вказане розмежування наступним чином: затрати - величина, що приписується товарам, які отримані або будуть отримані. Затрати можна розділити на нездійснені, які застосовуються до створення майбутніх доходів, та здійснені, тобто які не застосовуються до створення майбутніх доходів і тому вираховуються з доходів (виручки) або, нерозподіленого прибутку поточного періоду. Визначення, дане ІПБ США: "витрати у самому широкому розумінні слова включають всі здійснені витрати, що вираховуються з доходів", -відображає традиційну орієнтацію на доходи/витрати. АІПБ називає витратами "валове зменшення активів або валовий приріст кредиторської заборгованості, які виникли у результаті прибутково орієнтованої діяльності підприємства та які визнаються і оцінюються відповідно до загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку". РСФО США дає визначення витрат, виходячи в основному з розрізу активи/кредиторська заборгованість: витрати у його трактуванні - це відтік або інше використання активів і/або виникнення кредиторської заборгованості у результаті відвантаження або виробництва товарів, надання послуг або здійснення інших операцій, які є основою діяльності господарюючого суб'єкта. РСФО США розрізняє витрати і втрати (збитки): втрати (збитки) - це зменшення власного капіталу (чистих активів) у результаті побічних або випадкових угод господарюючого суб'єкта і всіх інших операцій, подій та обставин, що здійснюють на нього вплив протягом періоду, за виключенням виплат власникам. Але у розрахунок прибутку включаються як витрати, так і втрати. Цікаво відзначити, що Австралійський фонд у своєму визначенні витрат іде ще далі. Під витратами розуміється споживання або втрати потенційного -416-
Розділ 10. Особливості обліку доходів та витрат прибутку або майбутніх економічних вигод у формі зменшення активів або збільшення кредиторської заборгованості господарюючого суб'єкта, не пов'язані з виплатами власникам і які призводять до зменшення власного капіталу у звітному періоді. ТБНЗ пропонує точно таке ж визначення витрат. Австралійський фонд і ТБНЗ притримуються широкого підходу до розуміння прибутку і не вважають втрати окремим елементом фінансової звітності, а отже, не розмежовують витрати та втрати. Витрати нараховуються після визнання доходів згідно принципу відповідності, який говорить, що витрати повинні нараховуватися за той же період, що й доходи, в якому вони отримані. їх нарахування є складовою частиною розрахунку чистого прибутку. Порівняльний аналіз елементів витрат в Росії, Угорщині, ЄС та Канаді дозволяє встановити наступні відмінності: => майже у всіх країнах, у складі елементів витрат виділяються фінансові витрати (відсотки за кредит, банківські платежі тощо), які пов'язані з функціонуванням підприємства в умовах ринкової економіки; ■=> у країнах ЄС та Канаді до витрат на виробництво включаються податки і такси (податок на додану вартість, патентні платежі тощо), що в умовах ринку також формує суспільно необхідні витрати. Класифікацію елементів витрат на виробництво, що застосовується в обліку різних країн наведено нижче (див. рис. 10.1).
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Визнання та оцінка доходів і витрат згідно з МСБО» з дисципліни «Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах»
