Поточні зобов’язання відображаються в балансі за сумою пога шення. Сума погашення – недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена при погашенні зобов’язання в процесі звичайної діяльності підприємства. У статті “Короткострокові кредити банків” (рядок 500) відобра жається сума поточних зобов’язань підприємства перед банками за отриманими від них позиками. У статті “Поточна заборгованість за довгостроковими зо бов’язаннями” (рядок 510) показується сума довгострокових зо бов’язань, яка підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу. У статті “Векселі видані” (рядок 520) показується сума заборго ваності, на яку підприємство видало векселі на забезпечення поста вок (робіт, послуг) постачальників, підрядчиків та інших кредиторів. У статті “Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послу ги” (рядок 530) показується сума заборгованості постачальникам і підрядчикам за матеріальні цінності, виконані роботи та отримані послуги (крім заборгованості, забезпеченої векселями). У статті “Поточні зобов’язання за одержаними авансами” (ря док 540) відображається сума авансів, одержаних від інших осіб у рахунок наступних поставок продукції, виконання робіт (послуг). У статті “Поточні зобов’язання із розрахунків з бюджетом” (ря док 550) показується заборгованість підприємства за усіма видами платежів до бюджету, включаючи податки з працівників підприємства. У статті “Поточні зобов’язання з позабюджетних платежів” (ря док 560) показується заборгованість за внесками до позабюджетних фондів, передбачених чинним законодавством. У статті “Поточні зобов’язання зі страхування” (рядок 570) відображається сума заборгованості за відрахуваннями до пенсійно 51
В.С. Лень, В.В. Гливенко. ЗВІТНІСТЬ ПІДПРИЄМСТВА
го фонду, на соціальне страхування, страхування майна підпри ємства та індивідуальне страхування його працівників. У статті “Поточні зобов’язання за розрахунками з оплати праці” (рядок 580) відображається заборгованість підприємства з оплати праці, включаючи депоновану заробітну плату. У статті “Поточні зобов’язання за розрахунками з учасниками” (рядок 590) відображається заборгованість підприємства його учас никам (засновникам), пов’язана з розподілом прибутку (дивіденди тощо) і формуванням статутного капіталу. У статті “Поточні зобов’язання із внутрішніх розрахунків” (ря док 600) відображається заборгованість підприємства пов’язаним сторонам та кредиторська заборгованість з внутрішньовідомчих роз рахунків. При відображенні інформації у цьому рядку необхідно вра ховувати, що кредиторська заборгованість пов’язаних сторін відоб ражається у відповідності з вимогами П(С)БО 23 “Розкриття інфор мації щодо пов’язаних сторін”. У статті “Інші поточні зобов’язання” (рядок 610) відображають ся суми зобов’язань, які не можуть бути включеними до інших ста тей, наведених у розділі “Поточні зобов’язання” (визнані пені, штра фи, плата у суди тощо). У цій статті наводиться, зокрема, сальдо суб рахунку 644 “Податковий кредит” і сума валової заборгованості за мовникам за будівельними контрактами. У примітках до фінансової звітності щодо зобов’язань наводить ся така інформація (наведені пункти П(С)БО 11): • сума та строки погашення зобов’язання, яке було виключене із складу поточних зобов’язань відповідно до п.8 цього Поло ження (стандарту) з обґрунтуванням причин цього (мова йде про переведення поточних зобов’язань у довгострокові); • перелік і суми зобов’язань, що включені до статей балансу “Інші довгострокові зобов’язання”, “Інші поточні зобов’язан ня”; • підприємство щодо кожного виду забезпечень наводить таку інформацію; • цільове призначення, причини невизначеності та очікуваний строк погашення; • залишок забезпечення на початок і кінець звітного періоду; • збільшення забезпечення протягом звітного періоду внаслідок створення забезпечення або додаткових відрахувань; 52
Тема 2
• сума забезпечення , що використана протягом звітного періоду; • невикористана сума забезпечення, що сторнована у звітному періоді; • сума очікуваного відшкодування витрат іншою стороною, що врахована при оцінці забезпечення. За кожним видом непередбачених зобов’язань наводиться така інформація: • стислий опис зобов’язання та його сума; • невизначеність щодо суми або строку погашення; • сума очікуваного погашення зобов’язання іншою стороною.
2.3.8. Доходи майбутніх періодів (рядок 630) До складу доходів майбутніх періодів включаються доходи, от римані протягом поточного або попередніх звітних періодів, які на лежать до наступних звітних періодів. Як правило, це доход від про дажу, який відноситься не до поточного, а до наступних періодів. Прикладом може слугувати продаж контракту на обслуговування. Насправді відбуваються два види продажу: продаж техніки та про даж потенційного ремонту. Сума продажу контракту на ремонт є до ходом майбутніх періодів. Зокрема до доходів майбутніх періодів відносяться: • отримані кошти за передплатою на періодичні видання (газе ти, журнали тощо); • авансові орендні платежі; • виручка від продажу білетів на театрально видовищні захо ди; • авансова абонентна плата (за телефон, комунальні платежі; • авансова оплата навчання працівників.
53
В.С. Лень, В.В. Гливенко. ЗВІТНІСТЬ ПІДПРИЄМСТВА
Тема 3 БУХГАЛТЕРСЬКА ЗВІТНІСТЬ. ЗВІТ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ (форма № 2) 3.1. Звіт про фінансові результати (форми №2, №2 м). Характеристика та загальні вимоги До обсягу річної та квартальної бухгалтерської звітності вклю чається Звіт про фінансові результати за формою №2 чи №2 м (для малих підприємств). Основні вимоги до складання Звіту про фінан сові результати викладені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати”. Крім того необхідно врахо вувати вимоги П(С)БО 15 “Дохід”, П(С)БО 16 “Витрати”, П(С)БО 17 “Податок на прибуток”, П(С)БО 19 “Об’єднання підприємств”, П(С)БО 20 “Консолідована фінансова звітність”, П(С)БО 22 “Вплив інфляції”, П(С)БО 24 “Прибуток на акцію”, П(С)БО 25 “Фінансо вий звіт суб’єкта малого підприємництва” (для малих підприємств), а також Порядок подання фінансової звітності, затверджений поста новою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 р. №419. Питання, пов’язані з формою і змістом Звіту про фінансові ре зультати, який належить до подання підприємствами будь якої фор ми власності, крім банків і державних бюджетних організацій, роз глядаються у П(С)БО 3. В цьому стандарті розкриті основні прави ла та вимоги до підготовки звіту, спрямовані на структуроване відо браження фінансових результатів роботи підприємства і досягнення зіставності інформації, яка міститься у власній фінансовій звітності за попередні звітні періоди, з інформацією, яка міститься у фінансо вих звітах інших підприємств. Основні принципи і поняття, що ле жать в основі правил підготовки звіту викладені у П(С)БО 1 “За гальні вимоги до фінансової звітності”, яке є по суті концептуальною основою бухгалтерського обліку і звітності в Україні. Звіт про фінансові результати – це бухгалтерський документ, у якому підсумовуються доходи і витрати звітного періоду. Він дає 54
Тема 3
змогу визначити основні причини прибутковості (збитковості) підприємства. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) не при пускають специфічного формату звіту про фінансові результати, але подають точне визначення діапазону і типу інформації, яку нале жить подавати користувачам з тим, щоб вони могли приймати еко номічно обґрунтовані управлінські рішення. Основною метою Звіту про фінансові результати є повідомлен ня користувачам про прибуток (збиток), що зароблений підприємством. Форма 2 має реквізити та ті ж коди, що і баланс, за винятком ко ду форми власності. Крім того у звіті не відображається дата виси лання та строк одержання. Це пов’язано з тим, що вся бухгалтерська звітність подається у зброшурованому, пронумерованому та про шнурованому вигляді, де першим документом є баланс. Звіт за формою №2 включає в себе 3 розділи: I. Фінансові результати; II. Елементи операційних витрат; III.Розрахунок показників прибутковості акцій Визначення доходу у бухгалтерському обліку тісно пов’язане з певними подіями, що призводять до виникнення елементів доходів і витрат, що визнаються на протязі певного звітного періоду. Різниця між економічною характеристикою доходу (включаючи всі коливан ня ринкових цін) та бухгалтерськими критеріями доходу (орієнтова ними на поняття консервативності) виникає з того, що надається пе ревага первісній вартості, тобто невизнання змін ринкової вартості до продажу активу. Відповідно до П(С)БО 15 “Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власно го капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути до стовірно визначена”. Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за та кими групами: а) дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, по слуг); б) інші операційні доходи; в) фінансові доходи; 55
В.С. Лень, В.В. Гливенко. ЗВІТНІСТЬ ПІДПРИЄМСТВА
г) інші доходи; д) надзвичайні доходи. Склад доходів, що відносяться до відповідної групи, встановле но Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати”. Особливу увагу при складанні звіту необхідно приділити відоб раженню доходу від реалізації робіт та послуг. Згідно з П(С)БО 15 дохід від надання робіт та послуг визнається, якщо може бути до стовірно визначений результат від операції. Для цього повинні бути наявні всі перелічені нижче умови, а саме: • є можливість достовірної оцінки доходу (між сторонами ма ють бути погоджені права кожної із сторін, величина компен сації, спосіб та строки розрахунків); • існує ймовірність надходження економічних вигод від надан ня послуг; • є можливість достовірної оцінки ступеня завершеності на дання послуг на дату балансу; • є можливість достовірної оцінки витрат, здійснених для на дання послуг та необхідних для їх завершення. Оцінка ступеню завершення операції з надання послуг може проводитись за трьома наступними методами: • вивченням виконаної роботи шляхом оцінки сторонами го товності її виконання; • визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані; • визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв’язку з наданням послуг, у загальній очікуваній сумі та ких витрат. Розглянемо викладене на конкретному прикладі. Підприємство уклало договір на надання послуг протягом 2 х років, яким передба чена плата за послуги – 10 тис. грн. Загальна сума витрат згідно з ко шторисом – 8 тис. грн. За перший рік витрати становили 2 тис. грн., або 25 % усіх витрат, тому визнається дохід у розмірі 2,5 тис. грн (25 % від 10 тис. грн.). На другий рік, після підписання акта на передачу послуг у повному обсязі, буде визнано дохід у сумі 7,5 тис. грн та списано фактичні витрати за цей рік. Крім того, слід враховувати, що дохід від надання послуг не виз нається, якщо він не може бути достовірно оцінений і не має 56
Тема 3
ймовірності відшкодування понесених витрат. У такому разі вся су ма витрат списується на собівартість реалізованих послуг без виз нання доходу. Якщо в майбутньому сума доходу буде достовірно оцінена, то він визнається за такою оцінкою. При відображенні доходів, які виникають внаслідок операцій з пов’язаними сторонами, слід враховувати вимоги Положення (стан дарту) бухгалтерського обліку 23 “Розкриття інформації щодо пов’язаних сторін”, яке визначає методологічні засади формування бухгалтерської інформації про операції пов’язаних сторін та її роз криття у фінансовій звітності. Згідно з П(с)БО 23 пов’язаними сторонами вважаються: • підприємства, які перебувають під контролем або суттєвим впливом інших осіб; • особи, які прямо або опосередковано здійснюють контроль над підприємством або суттєво впливають на його діяльність. Перелік пов’язаних сторін визначається підприємством у наказі про облікову політику, враховуючи сутність відносин, а не лише юридичну форму (превалювання сутності над формою). Відносини між пов’язаними сторонами – це, зокрема, відносини: материнського (холдингового) і його дочірніх підприємств; спільного підприємства і контрольних учасників спільної діяльності; підприємства інвесто ра і його асоційованих підприємств; підприємства і фізичних осіб, які здійснюють контроль або мають суттєвий вплив на це підприємство, а також відносини цього підприємства з близькими членами родини кожної такої фізичної особи; підприємства і його керівника та інших осіб, які належать до провідного управлінського персоналу підприємства, а також близьких членів родини таких осіб. З метою оподаткування перелік пов’язаних осіб визначено Зако ном України “Про оподаткування прибутку підприємств”. Згідно п. 1.26 Закону пов’язана особа – особа, що відповідає будь якій з наведених нижче ознак: • юридична особа, яка здійснює контроль над платником по датку, або контролюється таким платником податку, або пе ребуває під спільним контролем з таким платником податку; • фізична особа або члени сім’ї фізичної особи, які здійснюють контроль над платником податку. Членами сім’ї фізичної особи вважаються її чоловік або дружина, прямі родичі (діти 57
В.С. Лень, В.В. Гливенко. ЗВІТНІСТЬ ПІДПРИЄМСТВА
або батьки) як фізичної особи, так і її чоловіка або дружини, а також чоловік або дружина будь якого прямого родича фізичної особи або її чоловіка (дружини); • посадова особа платника податку, уповноважена здійснюва ти від імені платника податку юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або зупинення правових відносин, а та кож члени її сім’ї. Під здійсненням контролю у Законі розуміється володіння без посередньо або через більшу кількість пов’язаних фізичних чи юри дичних осіб найбільшою часткою (паєм, пакетом акцій) статутного фонду платника податку або управління найбільшою кількістю го лосів у керівному органі такого платника податку або володіння ча сткою (паєм, пакетом акцій), не меншою 20 % від статутного фонду платника податку. Для фізичної особи загальна сума володіння часткою статутно го фонду платника податку (голосів у керівному органі) визна чається як загальна сума корпоративних прав, що належить такій фізичній особі, членам сім’ї такої фізичної особи та юридичним осо бам, які контролюються такою фізичною особою або членами її сім’ї. Законом “Про оподаткування прибутку підприємств” на відміну від П(с)БО 23 та МСБО 24 до пов’язаних осіб не відносяться особи, що суттєво впливають на його діяльність. Згідно п. 5 П(с)БО 23 до операцій пов’язаних сторін, зокрема, належать: • придбання або продаж готової продукції (товарів, робіт, по слуг); • придбання або продаж інших активів; • операції за агентськими угодами; • орендні операції; • операції за ліцензійними угодами (передача об’єктів промис лової власності тощо); • фінансові операції; • надання та отримання гарантій та застав; • операції з провідним управлінським персоналом, передба чені контрактом (трудовим договором), та з його близькими членами родини. Активи або зобов’язань за операціями з пов’язаними сторонами можуть оцінюватись такими методами (метод визначається обліко 58
Тема 3
вою політикою підприємства, яка повинна бути однаковою у обох пов’язаних сторін): • порівнюваної неконтрольованої ціни; • ціни перепродажу; • “витрати плюс”; • балансової вартості. За методом порівнюваної неконтрольованої ціни пов’язаними сторонами оцінка активів і зобов’язань відбувається за ціною на ана логічну готову продукцію (товари, роботи, послуги), що реалізується не пов’язаному з продавцем покупцеві за звичайних умов діяльності. Приклад. У звітному періоді підприємство реалізувало пов’язаній стороні готову продукцію за 1200 грн з ПДВ, яка за зви чайних умов реалізується за 1500 грн з ПДВ, собівартість готової продукції – 600 грн. Операції в обліку продавця та покупця буде відображено записами наведеними у табл. 3.1. Таблиця 3.1. Відображення операцій в обліку продавця і покупця при застосуванні порівнюваної неконтрольованої ціни Господарська операція 1. Продавець Відображено дохід за звичайною ціною Відображено податкове зобов’язання Списано дохід на фінансовий результат Отримано кошти від дочірнього підприємства Списано різницю між звичайною та фактичною ціною на інші витрати операційної діяльності Списано собівартість готової продукції Дебет Кредит Сума розрахунки ВД ВВ 1250
Інші витрати операційної діяльності списано на 791 фінансовий результат 2. Покупець Оприбутковано товар 281 Визначено податковий кредит, виходячи з 641 договірної ціни Сплачено за товар за договірною ціною 682 Відображено дохід від операції з пов’язаною 682 стороною Дохід списано на фінансовий результат 719
За методом ціни перепродажу застосовується ціна готової продукції (товарів, робіт, послуг) за вирахуванням відповідної націнки. Відповідно до П(с)БО 23 “Розкриття інформації щодо пов’язаних сторін” застосування методу доцільне у випадку, коли то вари передаються пов’язаній стороні для наступної реалізації не пов’язаній особі. У цьому випадку знижка підприємства продавця відображає суму, з якої підприємство покупець повинно покрити свої збитки, або отримати прибуток. Відображення операцій у про давця і покупця при застосуванні методу ціни перепродажу наведе но в табл. 3.2. В алгоритмі передбачено умови попереднього прикла ду та знижка у розмірі 20 % (300 грн.). Таблиця 3.2. Відображення операцій у обліку продавця і покупця за методом ціни перепродажу Господарська операція Дебет Кредит Сума Податкові розрахунки ВД ВВ 1250
1. Продавець Відображено дохід за ціною перепродажу 377 Відображено податкове зобов’язання 701 Списано дохід на фінансовий результат 701 Отримано кошти від дочірнього підприєм311 ства Списано різницю між звичайною та факти949 чною ціною на інші витрати операційної 84 діяльності Відображено донарахування податкового 949 зобов’язання виходячи зі звичайної ціни 84 товару (1500 грн.) Інші витрати операційної діяльності списано на фінансовий результат 791 901 Списано собівартість готової продукції 791 2. Покупець Оприбутковано товар 281 Визначено податковий кредит, виходячи з 641 договірної ціни Сплачено за товар по договірній ціні 682 Відображено дохід від операції з 682 пов’язаною стороною Дохід списано на фінансовий результат 719
1 База оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни (п.4.2 закону про ПДВ).
60
Тема 3
За методом “витрати плюс” застосовується ціна, що скла дається із собівартості готової продукції (товарів, робіт, послуг), яку визначає продавець, і відповідної націнки. Наприклад, собівартість готової продукції, що реалізована дочірньому підприємству, стано вить 600 грн, встановлена націнка для пов’язаних осіб – 20 %. Відоб раження операцій у продавця і покупця при застосуванні методу “витрати плюс” наведено в табл. 3.3. Таблиця 3.3. Відображення операцій у обліку продавця і покупця за методом “витрати плюс” Господарська операція Дебет Кредит Сума Податкові розрахунки ВД ВВ 1250
1. Продавець Відображено дохід, виходячи з методу “ви377 трати плюс” Відображено податкове зобов’язання 701 Списано доход на фінансовий результат 701 Отримано кошти від дочірнього підприємст311 ва Відображено донарахування податкового 949 зобов’язання виходячи з звичайної ціни то84 вару (1500 грн.) Інші витрати операційної діяльності списано 791 на фінансовий результат 901 Списано собівартість готової продукції 791 2. Покупець Оприбутковано товар 281 Визначено податковий кредит виходячи з 641 договірної ціни Сплачено за товар по договірній ціні 682
701 641 791 377 84 641 949 26 901 682 682 311
720 120 600 720 130 130 130 600 600 600 120 720
600
Метод балансової вартості ґрунтується на оцінці активів і зо бов’язань між пов’язаними сторонами за їхньою балансовою вартістю. Цей метод не має міжнародних аналогів. Приклад відобра ження операцій у обліку продавця і покупця при застосуванні цього методу наведено в табл. 3.4. У алгоритмі проводок прийнято попе редні умови та визначено договірну ціну у розмірі 480 грн. У примітках до фінансової звітності за наявності операцій пов’язаних сторін розкривається наступна інформація: 61
В.С. Лень, В.В. Гливенко. ЗВІТНІСТЬ ПІДПРИЄМСТВА
• характер відносин між пов’язаними сторонами; • види та обсяги операцій (сума або частка у загальному об сязі) пов’язаних сторін; • використані методи оцінки активів і зобов’язань в операціях пов’язаних сторін; • суми дебіторської та кредиторської заборгованості за опе раціями пов’язаних сторін. Таблиця 3.4. Відображення операцій у обліку продавця і покупця за методом балансової вартості Господарська операція Дебет Кредит Сума Податкові розрахунки ВД ВВ 1250
1. Продавець Відображено доход по методу балансової 377 вартості Відображено податкове зобов’язання вихо701 дячи з договірної ціни Списано доход на фінансовий результат 701 Отримано кошти від дочірнього підприємст311 ва Відображено донарахування податкового 949 зобов’язання виходячи з звичайної ціни то84 вару (1500 грн.) 949 Відображено збитки від операцій з пов’язаними сторонами 84 Інші витрати операційної діяльності списано 791 на фінансовий результат 901 Списано собівартість готової продукції 791 2. Покупець Оприбутковано товар 281 Визначено податковий кредит виходячи з 641 договірної ціни Сплачено за товар по договірній ціні 682 Відображено доход від операції з 682 пов’язаною стороною Доход списано на фінансовий результат 719
Ця інформація у примітках обов’язково наводиться про операції між асоційованими підприємствами, які обліковуються інвестором за методом участі в капіталі. Вона може не наводитися: 62
Тема 3
• до консолідованої фінансової звітності щодо внутрішньогру пових операцій; • фінансової звітності материнського (холдингового) підприємства, якщо вона оприлюднюється разом з кон солідованою фінансовою звітністю; • фінансової звітності дочірнього підприємства, яке є юридич ною особою за законодавством України та знаходиться у повній власності материнського (холдингового) підприємства, яке також є юридичною особою за законодав ством України та оприлюднює консолідовану фінансову звітність; • фінансової звітності підприємств, які перебувають під кон тролем держави щодо операцій з підприємствами, які також перебувають під контролем держави. Якщо одна пов’язана сторона здійснює контроль або перебуває під контролем іншої пов’язаної сторони, то інформація про характер відносин пов’язаних сторін наводиться незалежно від наявності опе рацій між ними. Витрати визнаються у звіті про фінансові результати, якщо ви никає зменшення у майбутньому економічних вигод, пов’язане з зменшенням активу чи збільшенням зобов’язань, які надійно можуть бути виміряні. Наприклад, заборгованість по зарплаті, нарахування амортизації, заборгованість за витрачену, але не оплачену електрое нергію тощо. Витрати визнаються у звіті шляхом безпосереднь ого співставлення між понесеними затратами і прибутками по конкретним статтям доходів. Цей процес звичайно називають співставленням витрат і прибутків. Різні компоненти витрат, які складають собівартість проданого товару визнаються одночасно і як доход отриманий від продажу цих товарів. Вплив, який справляють витратні статті на розмір чистого дохо ду, залежить від їх класифікації. Візьмемо для розгляду витрати на оплату праці. Витрати на оплату праці можуть бути пов’язаними з оплатою праці виробничих працівників, адміністративного персона лу, зі створенням необоротних активів, які в майбутньому будуть підлягати амортизації. Витрати на оплату праці адміністративного персоналу вважаються витратами поточного періоду і безпосередньо впливають на прибуток поточного року. Витрати на оплату праці, пов’язані із створенням необоротних активів капіталізуються, як ча 63
В.С. Лень, В.В. Гливенко. ЗВІТНІСТЬ ПІДПРИЄМСТВА
стина вартості цих активів, і впливають на розмір чистого прибутку протягом всього часу використання цих активів. Витрати на оплату праці виробничих працівників накопичуються в готовій продукції і впливають на прибуток (зменшують його) у тому періоді, в якому ця продукція продана. Слід зазначити, що у звіті про фінансові результати відобра жаються не всі доходи і витрати. Ряд доходів і витрат, що не пов’язані з операційною діяльністю відображаються у балансі (суми переоцінки активів, збитки від переоцінки інвестицій, курсові різниці, дивіденди сплачені тощо) або звіті про власний капітал.
Ви переглядаєте статтю (реферат): «Поточні зобов’язання (рядки 500—610)» з дисципліни «Звітність підприємства»
